Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 24 Durchschnittssätze f ... / 4.5 Nachhaltige Tätigkeit und Person des Betriebsinhabers

Rz. 86

Sofern im Rahmen einer land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit nur vereinzelt Leistungen ausgeführt werden, ist zu beachten, dass § 24 UStG nur angewendet werden kann, wenn eine nachhaltige Tätigkeit i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG vorliegt.^[1] Da es dafür aber auf die Absicht, Gewinn zu erzielen, nicht ankommt, kann die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG unter der Voraussetzung einer unternehmerischen Betätigung i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG auch auf solche Betriebe angewandt werden, die nach den ertragsteuerlichen Grundsätzen als Liebhaberei anzusehen wären, z. B. eine mit Verlust betriebene Pferdezucht.^[2]

Es muss sich aber um eine auf Dauer angelegte Tätigkeit zur Erzielung von Entgelten handeln.^[3] Reine Gelegenheitsumsätze aus einer aus rein privater Neigung betriebenen Hobbytätigkeit dürften diese Voraussetzung nicht erfüllen. Die Frage der Nachhaltigkeit wird z. B. bei vereinzelten Leistungen durch landwirtschaftliche Nebenerwerbsstellen oder bei gelegentlichen Obstverkäufen durch Gartenbesitzer^[4] zu prüfen sein. Auch juristische Personen des öffentlichen Rechts können Inhaber land- und forstwirtschaftlicher Betriebe i. S. d. § 24 UStG sein, z. B. in der Form von Gemeindewäldern oder Fischteichen.^[5]

Rz. 87

Für die Anwendung des § 24 UStG ist es ohne Bedeutung, ob die Land- und Forstwirtschaft auf eigenem oder gepachtetem Grund und Boden betrieben wird. Auf die Größe der bewirtschafteten Fläche kommt es grds. auch nicht an (beachte aber die Flächenbindung für die Tierzucht und Tierhaltung nach § 24 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG, Rz. 52ff.). Ebenso wenig ist ein voller Besatz an land- und forstwirtschaftlichen Flächen, Betriebsgebäuden und Betriebsmitteln erforderlich; vielmehr kann z. B. bereits die reine Bewirtschaftung von Stückländereien ausreichend sein.^[6] Der Betriebsinhaber muss auch nicht etwa professioneller Landwirt sein. Die Durchschnittssätze des § 24 UStG gelten auch für buchführende Land- und Forstwirte (beachte aber für die Jahre bis 2020 § 24 Abs. 2 S. 3 UStG, Rz. 90ff.).

Die Frage, wer der Betriebsinhaber bzw. Unternehmer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ist, kann sich insbesondere in Fällen einer Hofbewirtschaftung durch Ehegatten stellen. Welcher Ehegatte Unternehmer ist oder ob die Ehegattengemeinschaft Unternehmer ist, richtet sich grds. danach, in wessen Namen die maßgebenden Umsätze ausgeführt, also die Lieferungen und sonstigen Leistungen erbracht und empfangen werden.^[7] Üben Ehegatten jeweils eine landwirtschaftliche Tätigkeit aus und verwenden sie dabei Gegenstände, die zum Gesamtgut ihrer ehelichen Gütergemeinschaft gehören, können sie als getrennte Unternehmer angesehen werden, wenn sie jeweils im eigenen Namen, auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung handeln.^[8]

Anders als im Ertragsteuerrecht sind umsatzsteuerlich ggf. die Aktivitäten eines Treuhänders oder Strohmanns, der für fremde Rechnung handelt, nicht dem Treugeber bzw. Hintermann zuzurechnen.^[9] Der EuGH^[10] hat im Fall eines auf mehrere Gesellschaften verteilten "Familienbetriebs" im Weinbau darauf abgestellt, inwieweit die jeweiligen Gesellschaften ihre eigenen Produktionsmittel verwenden und ihre eigenen Arbeitnehmer beschäftigen und inwieweit sie eigenständig gegenüber ihren Lieferanten und Kunden sowie öffentlichen Stellen auftreten. Eine GbR, die nur gegenüber dem FA und der landwirtschaftlichen Alterskasse auftritt, während gegenüber allen Geschäftspartnern weiterhin der bisherige Einzelunternehmer allein auftritt, ist nicht als Unternehmer anzusehen.^[11]

Rz. 88

Die Staatsangehörigkeit des Betriebsinhabers ist – wie auch sonst im Umsatzsteuerrecht – für die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung ohne Bedeutung (§ 1 Abs. 2 S. 3 UStG). Die Anwendung des § 24 UStG setzt bei unionsrechtskonformer Auslegung aber voraus, dass der Unternehmer einen inländischen land- und forstwirtschaftlicher Betrieb i. S. d. § 24 Abs. 2 UStG unterhält.^[12] Der BFH begründet diese über den Wortlaut der Norm hinaus gehende Auslegung – u. a. unter Bezugnahme auf die bislang in dieser Kommentierung vertretene Auffassung – u. a. damit, dass die Pauschalausgleichs-Prozentsätze nur die Vorsteuerbelastung der im jeweiligen Mitgliedstaat ansässigen Land- und Forstwirte berücksichtigen und dass die Pauschalierung nicht die tatsächliche Vorsteuerbelastung der Pauschallandwirte übersteigen darf (Rz. 35).

Rz. 89

Ein im Ausland belegener Betrieb unterliegt also mit seinen im Inland erzielten Umsätzen (z. B. aus der Direktvermarktung im Inland) der Regelbesteuerung und kommt nicht in den Genuss der mit § 24 UStG verbundenen Vereinfachung (Rz. 1ff.). Sofern der im Ausland ansässige Land- und Forstwirte mit inländischer Vorsteuer belastet ist, kann eine diesbezügliche Entlastung nur über § 15 UStG (im Fall der Erzielung von Umsätzen im Inland) bzw. im Vorsteuervergütungsverfahren nach § 18 Abs. 9 UStG erfolgen.

[1] Abschn. 2.3 UStAE.

[2] BFH v. 2.7.2008, XI R 66/06, BStBl II 2009, 206; BFH v. 12.2.2009, V R 61/06, BStBl II 2009,...