Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3e Ort der Lieferungen ... / 4.8 Vereinbarkeit mit dem Unionsrecht

Rz. 55

Bei einem Vergleich von Art. 37 MwStSystRL bzw. Art. 57 MwStSystRL mit § 3e Abs. 2 UStG stellt sich die Frage, ob das Unionsrecht zutreffend umgesetzt worden ist. Die Vorschriften der MwStSystRL sprechen von "während" eines "innerhalb der Gemeinschaft stattfindenden Teils einer (Personen)Beförderung", nicht auch von einer rein innergemeinschaftlichen Beförderung, d. h. einer Beförderung ohne Drittlandsberührung. § 3e Abs. 1 UStG weicht hiervon ab, indem von einer Lieferung "während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets" die Rede ist. Entsprechend wird in § 3e Abs. 2 S. 1 UStG auch die Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets als die Beförderung oder der Teil der Beförderung zwischen dem Abgangsort und dem Ankunftsort des Beförderungsmittels im Gemeinschaftsgebiet definiert. Die MwStSystRL spricht ausschließlich nur von dem Teil einer Beförderung zwischen Abgangsort und Ankunftsort des Beförderungsmittels. Im Schrifttum ist diese Abweichung – soweit ersichtlich – bisher nicht problematisiert worden; im Gegenteil wird stillschweigend davon ausgegangen, dass rein innergemeinschaftliche Beförderungen ebenfalls unter Art. 37 bzw. 57 MwStSystRL fallen können.

Rz. 56

Der Wortlaut "Teil einer Beförderung" könnte die Vermutung nahelegen, bei der Gesamtbeförderung müsse es sich immer um eine Beförderung mit Drittlandsberührung handeln, sodass nur die Lieferungen während des auf das Gemeinschaftsgebiet entfallenden Teils einer solchen Beförderung unter die besondere Ortsbestimmung fallen. Z. B. Lieferungen während rein innergemeinschaftlicher Beförderungen, z. B. einer Eisenbahnfahrt von Frankfurt nach Amsterdam oder eines Fluges von Lissabon nach Madrid wären dann von Art. 37 MwStSystRL nicht erfasst. Der Ausschluss rein innergemeinschaftlicher Beförderungen ist aber ganz offensichtlich vom Richtliniengeber nicht gewollt.

Rz. 57

Wenn Art. 37 MwStSystRL bzw. Art. 57 MwStSystRL nur vom "Teil einer Beförderung" spricht, so deshalb, weil für die in den Vorschriften getroffene Sonderregelung über den Leistungsort bei rein innerstaatlichen Beförderungen kein Bedarf besteht, sondern nur bei grenzüberschreitenden Beförderungen, bei der auf die einzelnen Mitgliedstaaten immer nur ein Teil der Gesamtbeförderung entfällt, gleichgültig, ob es sich um eine rein innergemeinschaftliche Beförderung oder um eine Beförderung mit Drittlandsberührung handelt. Die Regelung des § 3e UStG, die auch für Lieferungen während einer rein innergemeinschaftlichen Beförderung gilt, steht deshalb insoweit im Einklang mit dem Unionsrecht.

Rz. 58

Ein auffallender Unterschied zwischen dem nationalen Recht und dem Unionsrecht ist allerdings, dass das Unionsrecht von "Personenbeförderung", bei der die Bordumsätze unter die Sonderregelung fallen, verwendet § 3e UStG an dieser Stelle lediglich den Begriff der Beförderung. Die nationale Norm ist allerdings richtlinienkonform auszulegen und von daher nur auf Bordumsätze während Personenbeförderungen an Bord der genanten Beförderungsmittel anwendbar.