Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 4a [Umsatzsteuerl ... / 2.1.3 Die steuerfreien Lieferungen im Einzelnen

Rz. 56

Steuerfrei sind zum einen Lieferungen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Zusammenhang mit der Lieferung in ein Umsatzsteuerlager eingelagert wird.^[1] Der Liefergegenstand muss also im Zuge der Lieferung in ein im Inland belegenes Umsatzsteuerlager eingelagert werden.

Praxis-Beispiel

Unternehmer A aus Bremen liefert Kaffee^[2] an den in Hamburg ansässigen Unternehmer B. Der Kaffee wird unmittelbar in das Umsatzsteuerlager des U in Hamburg verbracht und dort eingelagert. Die Lieferung des A an B ist als Lieferung in ein Umsatzsteuerlager steuerfrei.^[3]

Rz. 56a

Fraglich könnte sein, ob im Fall eines Reihengeschäfts^[4] mit drei Beteiligten (die alle über die Bewilligung für ein Umsatzsteuerlager verfügen), in dem der Liefergegenstand durch den letzten Abnehmer in ein Umsatzsteuerlager transportiert wird, auch die ruhende (erste) Lieferung unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a UStG fallen kann. Dies dürfte zu verneinen sein. Nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 UStG ist die Lieferung eines der in Anlage 1 zum UStG fallenden Gegenstands an einen Unternehmer für sein Unternehmen steuerfrei, wenn der Gegenstand der Lieferung im Zusammenhang mit der Lieferung in ein Umsatzsteuerlager eingelagert wird (erste Alternative) oder sich in einem Umsatzsteuerlager befindet (zweite Alternative). Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei einem Reihengeschäft mit drei beteiligten Unternehmern U1, U2, U3, in dem der Liefergegenstand durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet wird, in ein Umsatzsteuerlager, ist die Warenbewegung nach § 3 Abs. 6a S. 3 UStG der Lieferbeziehung U2 – U3 zuzuordnen. Im Rahmen dieser Lieferung von U2 an U3 gelangt der Liefergegenstand in ein Umsatzsteuerlager, sodass – bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen – der Tatbestand der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 erste Alternative UStG erfüllt ist. In diesem Reihengeschäft ist folglich die Lieferung von U1 an U2 eine sog. ruhende Lieferung, innerhalb derer der Liefergegenstand nicht in das Umsatzsteuerlager gelangen kann, sodass der Tatbestand der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 erste Alternative UStG für diese Lieferung nicht erfüllt sein kann. Da die Lieferung von U1 an U2 auch nicht im Zusammenhang mit einem in einem Umsatzsteuerlager befindlichen Gegenstand erfolgt (Ort und Zeitpunkt dieser Lieferung richtet sich nach dem Beginn der Beförderung oder Versendung des Liefergegenstands, § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG i. V. m. § 3 Abs. 6a S. 3 UStG; somit kann diese ruhende Lieferung nicht in einem Umsatzsteuerlager ausgeführt sein), ist für diese ruhende Lieferung auch nicht die Voraussetzung der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 zweite Alternative UStG erfüllt. Dieser Rechtsfolge liegt der gleiche Gedanke wie bei Ausfuhr- oder innergemeinschaftlichen Lieferungen zugrunde, dass in solchen Fällen nur die warenbewegte Lieferung dem Grunde nach die Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllen kann.^[5] Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei einem Reihengeschäft mit drei beteiligten Unternehmern U1, U2, U3, in dem der Liefergegenstand durch den ersten Lieferer (U1) unmittelbar an den letzten Abnehmer (U3) befördert oder versendet wird, in ein Umsatzsteuerlager, ist die Warenbewegung nach § 3 Abs. 6a S. 2 UStG der Lieferbeziehung U1 – U2 zuzuordnen. Im Rahmen dieser Lieferung von U1 an U2 gelangt der Liefergegenstand in ein Umsatzsteuerlager, sodass – bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen – der Tatbestand der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 erste Alternative UStG erfüllt ist. In diesem Fall ist die ruhende Lieferung (U2 – U3) dort steuerbar, wo die Beförderung oder Versendung des Liefergegenstands endet (also im Umsatzsteuerlager, § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 2 UStG i. V. m. § 3 Abs. 6a S. 2 UStG). Diese ruhende Lieferung bezieht sich somit auf einen Gegenstand, der sich in einem Umsatzsteuerlager befindet, sodass in diesem Fall die Voraussetzung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a S. 1 zweite Alternative UStG erfüllt ist und die ruhende Lieferung – bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. a UStG – steuerfrei sein könnte.^[6]

Rz. 57

Steuerfrei sind zum anderen Lieferungen von Gegenständen, die sich bereits in einem Umsatzsteuerlager befinden, sog. Lagerlieferungen.

Praxis-Beispiel

Der in Bremen ansässige Unternehmer A lagert chemische Halbstoffe aus Holz^[7] in das Umsatzsteuerlager des U in Hamburg ein. A liefert den Gegenstand im Umsatzsteuerlager durch Übergabe des Lagerscheins^[8] an den belgischen Unternehmer B, B an den französischen Unternehmer C und C an den deutschen Unternehmer D. Der Liefergegenstand bleibt bei den Lieferungen jeweils im Umsatzsteuerlager des U eingelagert. Die Lieferungen von A an B, B an C und C an D sind alle als Lagerlieferungen steuerfrei.^[9]

Rz. 58

Mit der Auslagerung eines Gegenstands aus einem Umsatzsteuerlager entfällt die Steuerbefreiung für die der Auslagerung vorangegangene Lieferung. Das gilt abe...