Wirtschaftsgut / 3.1 Nutzung

Die ertragsteuerrechtliche Behandlung der Wirtschaftsgüter richtet sich nach Art und Umfang ihrer Nutzung für betriebliche oder berufliche Zwecke einerseits und im privaten oder steuerlich nicht relevanten Bereich, z. B. Liebhaberei, andererseits.

Im ersten Fall können die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten steuerlich abziehbar sein, im zweiten Fall gehören sie zu der Gruppe der nicht abziehbaren Aufwendungen der Lebensführung.

3.1.1 Verschiedene Formen der gemischten Nutzung

Es gibt verschiedene Formen der gemischten Nutzung von Wirtschaftsgütern. Diese sind im Wesentlichen:

• Nutzung in verschiedenen Betrieben des Steuerpflichtigen im Rahmen einer betrieblichen Einkunftsart;
• Nutzung in verschiedenen Betrieben des Steuerpflichtigen im Rahmen verschiedener betrieblicher Einkunftsarten, z. B. landwirtschaftliche Maschine wird auch für gewerbliche Zwecke eingesetzt;
• Nutzung im Einzelunternehmen des Steuerpflichtigen sowie in der Personengesellschaft, in der er Mitunternehmer ist, z. B. Kraftfahrzeug, häusliches Arbeitszimmer;
• private (Mit‐)Nutzung eines betrieblichen Wirtschaftsguts, z. B. privater Flug mit betrieblichem Firmenjet;
• Nutzung eines betrieblichen Wirtschaftsguts zur Erzielung anderer Einkünfte, z. B. aus Vermietung und Verpachtung;
• Nutzung eines Wirtschaftsguts zur Erzielung nicht betrieblicher Überschuss­einkünfte sowie zu privaten Zwecken, z. B. Rasentraktor in der Mietwohnanlage, der auch für den privaten Garten genutzt wird.

3.1.2 Betriebliche Zwecke

Werden Wirtschaftsgüter zu betrieblichen Zwecken genutzt, gehören sie zum notwendigen, gewillkürten oder geduldeten Betriebsvermögen. Die Art der Gewinnermittlung ist dabei grundsätzlich unerheblich.^[1]

3.1.2.1 Notwendiges Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar dazu bestimmt sind, dem Betrieb des Steuerpflichtigen zu dienen, sind notwendiges Betriebsvermögen.^[2] Bei Personengesellschaften gehören dazu sowohl die Wirtschaftsgüter, die zum Gesamthandsvermögen der Mitunternehmer gehören, als auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören (= Sonderbetriebsvermögen). Dienen Wirtschaftsgüter dem Betrieb der Personengesellschaft, gehören sie aber nur einem, mehreren oder allen Mitunternehmern, ohne Gesamthandsvermögen zu sein, spricht man von Sonderbetriebsvermögen I.^[3]

Dienen solche Wirtschaftsgüter unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Mitunternehmers an der Personengesellschaft, handelt es sich um Sonderbetriebsvermögen II.^[4]

Wirtschaftsgüter, die für notwendiges Betriebsvermögen eingetauscht werden, gehören zunächst ebenfalls zum notwendigen Betriebsvermögen.^[5] Wird ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens während seiner Nutzung zu privaten Zwecken zerstört, liegt in Höhe des Restbuchwerts dieses Wirtschaftsguts eine Nutzungsentnahme vor. Eine evtl. Schadensersatzforderung gehört zu den Betriebseinnahmen, soweit sie den Restbuchwert übersteigt.^[6] Leistungen der Kaskoversicherung nach Diebstahl eines Kfz des Betriebsvermögens gehören als sog. stellvertretendes commodum i. S. d. § 285 BGB zu den Betriebseinnahmen.^[7]

3.1.2.2 Gewillkürtes Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter, die in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen und ihn zu fördern bestimmt und geeignet sind, können als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden.

Voraussetzung ist, dass der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Bestandsvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) oder durch Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG)^[8] ermittelt und die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen unmissverständlich in einer Weise kundgemacht wird, dass ein sachverständiger Dritter ohne weitere Erklärung des Steuerpflichtigen die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen erkennen kann. Entsprechendes gilt bei Personengesellschaften mit derselben Einteilung wie beim notwendigen Betriebsvermögen.^[9]

3.1.2.3 Geduldetes Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter, die zu Recht als notwendiges oder gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt worden sind, verlieren ihre Betriebsvermögenseigenschaft nicht allein dadurch, dass sich der Umfang ihrer betrieblichen Nutzung ändert. Ohne eindeutige Entnahmehandlung des Steuerpflichtigen, die allerdings auch in einer entsprechenden Nutzungsänderung liegen kann, durch die das Wirtschaftsgut notwendiges Privatvermögen wird, verliert es nicht seine Eigenschaft als Betriebsvermögen.^[10] Es gehört dann zum geduldeten Betriebsvermögen. Das gilt auch bei Gewinnermittlung nach § 13a EStG^[11].

3.1.2.4 Besonderheiten bei Land- und Forstwirten

Im Rahmen der Erzielung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft kann es durch die Nutzung von Wirtschaftsgütern des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs zu gewerblichen Zwecken zur Annahme eines Gewerbebetriebs kommen. Die Wirtschaftsgüter werden zwar ausschließlich betrieblich genutzt, jedoch zur Erzielung unterschiedlicher betrieblicher Einkunftsarten. Insoweit liegt eine betriebliche Mischnutzung vor.^[12]

[1] R 4.2 EStR,

BFH, Urteil v. 2.10.2003, IV R 13/03, BStBl 200...