Erzielen mehrere Personen zusammen einkommensteuerpflichtige Einkünfte, sei es in der Form einer Gesamthands- oder einer Bruchteilsgemeinschaft, werden die Einkünfte im Rahmen einer gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen ermittelt und festgestellt.[1] Erforderlich hierzu ist nur, dass die Einkünfte aus einer einheitlichen Einkunftsquelle resultieren. Unerheblich ist, wenn die Einkünfte daraus bei den Gesellschaftern unterschiedlich steuerlich zu werten sind, z. B. nicht bei allen Gesellschaftern derselben Einkunftsart zuzuordnen sind.
Die so festgestellten Besteuerungsgrundlagen sind rechtlich bindend[2] und damit im Folgebescheid, z. B. im Einkommensteuerbescheid des Gesellschafters, schlicht zu übernehmen. Diese Bindungswirkung bezieht sich aber nur auf gemeinsam verwirklichte Besteuerungstatbestände. Soweit Tatbestandsmerkmale gegeben sind, die außerhalb der Personengemeinschaft bestehen, sind diese zusätzlich zu berücksichtigen. Dies erfolgt aber erst auf Ebene des jeweiligen Gemeinschafters bzw. Gesellschafters.
Aus diesen Grundsätzen folgt, dass
- bei einer Zebragesellschaft selbst kein Tatbestandsmerkmal für eine von der Regel abweichende Feststellung vorliegt;
- diese Voraussetzungen vielmehr in der Person des oder der Gesellschafter gegeben sind;
- eine Umqualifizierung der Einkünfte deshalb nicht bei der Zebragesellschaft im Grundlagenbescheid erfolgt;
- die Umqualifizierung bei der Besteuerung des Gesellschafters vorgenommen wird; erst hier kommt es zu einer verbindlichen Entscheidung über die Art und die Höhe der anteiligen Einkünfte aus der Zebragesellschaft;
- die unterschiedliche Wertung zur Einkunftsart und ggf. der Höhe der Einkünfte einem Feststellungsbescheid nicht entgegensteht.
Diese bereits zuvor angewandten Grundsätze der Finanzverwaltung hat der BFH bestätigt.[3] Er führt zusammenfassend aus: Die verbindliche Entscheidung über die Einkünfte eines betrieblich an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft beteiligten Gesellschafters ist sowohl ihrer Art als auch ihrer Höhe nach durch das für die persönliche Besteuerung dieses Gesellschafters zuständige (Wohnsitz-)Finanzamt zu treffen.
Handhabung in der Praxis
Die Finanzämter sind mittlerweile technisch dazu in der Lage, neben den verbindlich festgestellten Besteuerungsgrundlagen im Feststellungsbescheid auch einen sog. nachrichtlichen Teil auszuweisen. Darin können durch das Finanzamt der Zebragesellschaft an das Finanzamt des Gesellschafters die umqualifizierte Einkunftsart und auch abweichende Werte für die Höhe der Einkünfte mitgeteilt werden. Somit ist es möglich, dass alle zu beachtenden Besonderheiten in "einer Hand" erklärt und verarbeitet werden.
Andernfalls ist es zwingend, dass der jeweilige Gesellschafter, der die Beteiligung an der Zebragesellschaft in seinem Betriebsvermögen hält, die daraus resultierenden Änderungen dem für ihn zuständigen Finanzamt mitteilt.
Egal welche Variante angewandt wird, es sollte der letztendlich erfolgte Ansatz im Feststellungs- und auch im Folgebescheid sehr genau geprüft werden. Das Prozedere ist durchaus fehlerträchtig.
Die Reichweite der bindenden gesonderten und einheitlichen Feststellung ist damit begrenzt auf die gemeinschaftlich verwirklichten Tatbestandsmerkmale. Umstände, die sich außerhalb der Beteiligung an der Zebragesellschaft im Bereich der jeweiligen persönlichen Einkünfteerzielung ergeben, gehören nicht in den Wirkungsbereich des Grundlagenbescheids. Derartige weitere Merkmale und damit auch die sich hieraus ergebende Umqualifizierung treten im Bereich der persönlichen Tatbestandsverwirklichung des Gesellschafters hinzu und ergänzen damit auf Ebene des Folgebescheids die bisherigen individuellen Feststellungen.
Die oben genannten Grundsätze haben auch für die Norm des § 15a EStG Relevanz. Bei im Betriebsvermögen einer KG gehaltenen Anteilen an einer vermögensverwaltenden GbR (Zebragesellschaft) erfolgt die Feststellung des verrechenbaren Verlustes erst durch das für die gesonderte Feststellung des Überschusses der KG zuständige Finanzamt.[4]
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