Dr. Wolfgang Knop, Dr. Peter Küting
Rn. 124
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Ein negativer Kaufpreis kann entstehen, wenn der Erwerber von dem Veräußerer im Zusammenhang mit der Übertragung eines Gegenstands einen Zuschuss erhält, der höher als der vereinbarte Kaufpreis für betreffenden Gegenstand ist. In Anlehnung an HFA 2/1996 (WPg 1996, S. 709ff.; überdies: FN-IDW 2013, S. 192f.) ist in solchen Fällen stets auf den eigentlichen Grund für diese Zuschussgewährung abzustellen. Abhängig von der vereinbarten Gegenleistung des Zuschussempfängers führt dieser Zuschuss entweder zu einer Verbindlichkeit, einer Rückstellung oder einem passiven RAP. Wird dieser Zuschuss von einem Gesellschafter gewährt, könnte er auch als Zuführung zum EK qualifiziert werden. Negative AK für den übernommenen Gegenstand scheiden indes aus.
Wird keine Gegenleistung des erwerbenden UN vereinbart, so ist dieser Zuschuss ertragswirksam (als sonstiger betrieblicher Ertrag) zu vereinnahmen (vgl. HFA 2/1996, WPg 1996, S. 709ff.; überdies: FN-IDW 2013, S. 192f., hier noch i. d. F. vor BilRUG: a.o. Ertrag) – negative AK scheiden also für diesen Fall auch aus. I.d.R. kann jedoch davon ausgegangen werden, dass dies den Ausnahmefall darstellen sollte. Der BFH hat mit seinem Urteil vom 26.04.2006 (I R 50/04, BStBl. II 2006, S. 656ff.) entschieden, dass in solchen Fällen ein passiver Ausgleichsposten zu dotieren sei, da nur so die Erfolgsneutralität der Anschaffung gesichert werden könnte, bestätigt somit im Gegensatz zum HFA die Existenz von negativen AK, ohne jedoch den bilanzrechtlichen Charakter dieses Postens insbesondere hinsichtlich der Folgebewertung zu charakterisieren (vgl. überdies die Diskussion bei NWB HGB-Komm. (2023), § 255, Rn. 93ff.). Spätestens seit Abschaffung des § 273 (a. F.) ist – anders als auf konsolidierter Ebene (vgl. § 301 Abs. 3 i. V. m. § 309 Abs. 2 – handelsrechtlich kein Raum mehr für einen derartigen Ausgleichsposten gegeben (vgl. mit a. A. Beck Bil-Komm. (2022), § 255 HGB, Rn. 17; Philippsen/Sultana, StuB 2018, S. 725 (727f.)). In dem Fall, der besagtem BFH-Urteil zugrunde lag, ging es um den Erwerb einer Beteiligung, bei der das EK des Beteiligungs-UN nicht der kaufvertraglich zugesicherten Höhe entsprach. Hier wäre aus handelsrechtlicher Sicht möglicherweise die Einstellung des erlangten Zuschusses in eine Rückstellung als Vorsorge für das künftige Auffüllen des EK in betreffendes UN zu prüfen. Es handelt sich hierbei nicht um eine ergebnismindernde Rückstellung, sondern vielmehr um die "Reservierung" eines erlangten Betrags für nachträgliche AK, so dass handelsrechtlich eine Rückstellungsdotierung möglich erscheint. Scheidet auch dies aus, verbliebe es für diese Ausnahmefälle insoweit bei der Durchbrechung der Erfolgsneutralität von Anschaffungsvorgängen. Eine ergebnisneutrale Erhöhung des EK erscheint ebenfalls nicht möglich, zumal dies nicht mit den Grundsätzen des § 272 vereinbar ist. So auch HFA 2/1996 (WPg 1996, S. 709ff.; ferner: FN-IDW 2013, S. 192f.), der festhält, dass in den Fällen, in denen ein Nichtgesellschafter einen derartigen Zuschuss unter der Auflage gewährt, diesen in das EK einzustellen, eine Verpflichtung der Gesellschaftsorgane zu einer entsprechenden Ergebnisverwendung besteht.