Kapitel 5: Bilanzansatz (Bilanzierung dem Grunde nach) / dd2) Vorgaben der Leasingerlasse im Einzelnen

Tz. 96

Vollamortisationsverträge über bewegliche Sachen

Hier unterscheidet der Leasingerlass^[181] vier Arten von Verträgen. Dargestellt wird nachfolgend, unter welchen Voraussetzungen eine von der rechtlichen Eigentumslage abweichende Zurechnung beim Leasingnehmer erfolgt:

Tz. 97

Verträge ohne Kauf- oder Verlängerungsoption: Hier erfolgt eine Zurechnung beim Leasingnehmer dann, wenn die Vertragszeit weniger als 40 % oder mehr als 90 % der gewöhnlichen Nutzungsdauer beträgt. Denn bei einer Vertragszeit von weniger als 40 % der Nutzungsdauer wird sich der Leasingnehmer auf das Geschäft nur einlassen, wenn er mit hoher Wahrscheinlichkeit nach Vertragsende den Leasinggegenstand wird weiter nutzen oder sehr günstig erwerben können. Wirtschaftlich liegt damit letztlich eine versteckte Kauf- oder Verlängerungsoption vor (dazu sogleich). Ab einer Vertragslaufzeit von mehr als 90 % der betrieblichen Nutzungsdauer ist der Leasinggeber faktisch von der Nutzbarkeit des Leasinggutes ausgeschlossen, weshalb § 39 Abs. 2 Satz 1 AO es in diesem Fall dem Leasingnehmer wirtschaftlich zurechnet.

Tz. 98

Verträge mit Kaufoption: Hier erfolgt die wirtschaftliche Zurechnung beim Leasingnehmer unter denselben Voraussetzungen wie im Falle von Verträgen ohne Optionsrecht oder wenn bei einer Grundmietzeit zwischen 40 % und 90 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der für den Fall der Ausübung des Optionsrechts vorgesehene Kaufpreis niedriger ist als er im Fall der linearen Abschreibung nach Maßgabe der AfA-Tabelle sein müsste. Denn in diesem Fall ist die Optionsausübung wirtschaftlich günstig.^[182]

Tz. 99

Verträge mit Verlängerungsoption: Hier erfolgt Zurechnung zum Leasingnehmer bei einer Grundmietzeit von weniger als 40 % oder mehr als 90 % der betriebsüblichen Nutzungsdauer oder falls diese zwischen 40 % und 90 % der betriebsüblichen Nutzungsdauer liegt, sofern im Falle der Optionsausübung die dann geschuldete Miete dem Wertverzehr gem. der AfA-Tabelle nicht entspricht, sondern dahinter zurück bleibt. Denn mit einer Optionsausübung ist dann zu rechnen.

Tz. 100

Spezialleasingverträge: Hierbei handelt es sich um Verträge über Leasinggegenstände, die speziell auf die Verhältnisse des Leasingnehmers zugeschnitten sind und auch nach Ablauf der Grundmietzeit gewöhnlich nur von ihm sinnvoll verwendbar sind. Sie sind stets vom Leasingnehmer zu bilanzieren.

Tz. 101

Teilamortisationsverträge über bewegliche Sachen

Im Falle dieser Verträge decken die Leasingraten, die während einer fest vereinbarten Vertragsdauer geschuldet sind, die Gesamtkosten des Leasinggebers für das Leasingobjekt nur zum Teil. Das Risiko verbleibt daher zunächst beim Leasinggeber (rechtlicher Eigentümer). Praktisch sichert er sich dieses Risiko jedoch häufig durch entsprechende vertragliche Gestaltungen ab. Diese können zu einer wirtschaftlichen Zurechnung beim Leasingnehmer führen. Hier werden vom entsprechenden Leasingerlass^[183] folgende Konstellationen unterschieden:

Tz. 102

Leasingverträge mit Andienungsrecht (Put-Option) des Leasinggebers, jedoch ohne Optionsrecht des Leasingnehmers: Hier erfolgt Bilanzierung beim Leasingeber. Der Leasinggeber kann zwar verlangen, dass der Leasingnehmer nach Ende der Vertragslaufzeit das Leasinggut zu einem vorher festgelegten Preis kauft. Umgekehrt hat der Leasingnehmer kein Recht, die Übertragung zu verlangen. Ist das Leasinggut also in schlechtem Zustand, kann der Leasinggeber die Option nutzen und verlangen, dass der Leasingnehmer es abkauft. Der Leasingnehmer trägt also das Risiko der Wertminderung. Im Gegenzug hat der Leasinggeber jedoch die Chance auf eine positive Wertentwicklung und gleichzeitig allein die Möglichkeit zu entscheiden, ob der Leasingnehmer die Sache beziehen muss oder nicht. Er trägt damit nach Auffassung des Ministeriums die wesentlichen Chancen und Risiken.

Tz. 103

Leasingverträge mit beiderseitigem Optionsrecht: Im Falle eines beiderseitigen Optionsrechts wird der Kaufpreis für den Fall der Optionsausübung vorher festgelegt. Bilanzierung erfolgt hier beim Leasingnehmer. Denn er trägt sowohl die Restwertrisiken als auch alle Restwertchancen: Ist der Restwert des Leasingguts höher als der vereinbarte Kaufpreis, wird er von der Pull-Option Gebrauch machen. Ist der Restwert geringer, wird der Leasinggeber die Put-Option geltend machen.

Tz. 104

Leasingverträge mit Regelung zur Aufteilung des Veräußerungserlöses: Nach Ablauf der vereinbarten Nutzungszeit darf der rechtliche Eigentümer, also der Leasinggeber, die Sache veräußern. Verbleibt nach Veräußerung zwischen dem dabei erzielten Erlös und den entrichteten Leasingraten ein negativer Unterschiedsbetrag, ist dieser vom Leasingnehmer auszugleichen. Ist der Unterschiedsbetrag positiv, erfolgt eine Aufteilung. Die Quote ist entscheidend für die Frage, wem das Leasinggut wirtschaftlich zuzuordnen ist. Erhält der Leasinggeber nicht weniger als 25 %, der Leasingnehmer nicht mehr als 75 % des Erlöses, so bleibt es bei der Bilanzierung in der Bilanz des Eigentümers, also d...