Prof. Dr. Gerrit Frotscher
Rz. 251
Nach Nr. 4 Buchst. b besteht ein weiterer Anknüpfungstatbestand, nämlich das Beziehen von Einkünften aus inländischen öffentlichen Kassen aus einem Dienstverhältnis. Der Zweck der Regelung besteht darin, dass kein Staat Zahlungen des anderen Staats besteuern soll. Hierin wird ein Eingriff in die Souveränität des anderen Staats gesehen. Außerdem erfolgen diese Zahlungen regelmäßig nicht im Rahmen einer auf Gewinnerzielung gerichteten Tätigkeit des Arbeitgebers. Der Tätigkeitsstaat verliert also kein Besteuerungssubstrat dadurch, dass die dem Kassenstaatsprinzip unterliegenden Zahlungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten den Gewinn einer auf seinem Staatsgebiet ausgeübten stpfl. Tätigkeit mindern. Dann braucht ihm auch das Besteuerungsrecht an den Löhnen, Gehältern und ähnlichen Vergütungen nicht zugewiesen zu werden.
Rz. 252
Die Zahlung muss mit Rücksicht auf ein bestehendes oder früheres Dienstverhältnis erfolgen. Erfasst werden also auch Zahlungen nach Beendigung des Dienstverhältnisses, wenn dieses frühere Dienstverhältnis der Zahlungsgrund ist. Es muss ein konkreter wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis besehen. Dieses muss das auslösende Moment für die Zahlung der öffentlichen Kasse sein. Dieser Zusammenhang ist bei unmittelbaren Zahlungen der Kasse an den Arbeitnehmer sowie bei mittelbaren Zahlungen gegeben, wenn die öffentliche Kasse dem Arbeitgeber den Arbeitslohn erstattet oder ihm im Vorweg entsprechende Mittel zuwendet, um die Zahlung des Arbeitslohnes zu ermöglichen. Die Zahlung der öffentlichen Kasse an den Arbeitgeber muss von dem Umfang der Tätigkeit eines konkreten oder identifizierbaren Arbeitnehmers und dessen Gehalt abhängen. Ist das der Fall, greift das Kassenstaatsprinzip auch ein, wenn die Zahlung an den Arbeitgeber mit anderen Zahlungen, z. B. zur Abgeltung von Gemeinkosten, zusammengefasst wird und der Arbeitseinsatz des Arbeitnehmers in diese Zahlung als Pauschalbetrag einfließt. Eine genaue betragsmäßige Übereinstimmung der Zahlung der öffentlichen Kasse und des Arbeitslohns ist also nicht erforderlich.
Nicht anwendbar ist das Kassenstaatsprinzip, wenn der Arbeitgeber den jeweiligen Arbeitnehmer nicht konkret benennt, sondern mögliche Arbeitnehmer nur hinsichtlich der erforderlichen Qualifikationen beschreibt. Nicht anwendbar ist das Kassenstaatsprinzip auch, wenn der Arbeitnehmer von einer zwischen- oder überstaatlichen Organisation, wie der UN, eingesetzt wird und die Bundesrepublik sich an der Finanzierung durch Pflichtbeiträge, freiwillige Beiträge oder Projektfinanzierung beteiligt.
Rz. 252a
Das Dienstverhältnis muss nicht mit dem Träger der inländischen öffentlichen Kasse, sondern kann auch mit einem privatrechtlich organisierten und/oder einem ausl. Arbeitgeber bestehen. Maßgebend für die beschr. Steuerpflicht ist nur, dass diese Vergütung zulasten der inländischen öffentlichen Kasse gezahlt wird. Nicht erforderlich ist, dass ein direkter Zahlungsanspruch des Stpfl. an die inländische öffentliche Kasse besteht. Es genügt, wenn der Arbeitslohn dem Arbeitgeber von der inländischen öffentlichen Kasse erstattet wird. Der Zahlungsanspruch selbst besteht regelmäßig nur gegenüber dem Arbeitgeber. Dies ist durch G. v. 20.12.1996 durch § 50d Abs. 7 EStG für die Anwendung der DBA klargestellt worden (§ 50d EStG Rz. 170). Es muss aber ein konkreter Zusammenhang zwischen der Zahlung der öffentlichen Kasse und der des Arbeitslohnes bestehen, d. h. die Kasse muss Zahlungen an den Arbeitgeber leisten, sodass der Arbeitgeber nur als Zahlstelle fungiert, bzw. die Kasse muss den Arbeitslohn direkt an den Arbeitnehmer zahlen, auch wenn kein direktes Dienstverhältnis besteht. Es muss "Arbeitslohn aus der öffentlichen Kasse" gezahlt werden. Es genügt nicht, wenn dem Arbeitgeber eine Werkvertrags- oder Dienstleistungsgebühr gezahlt wird, in deren Kalkulation auch der Arbeitslohn eingegangen ist. Dann wird aus der öffentlichen Kasse kein Arbeitslohn gezahlt, sondern eine Werkvertrags- oder Dienstleistungsgebühr. In diesem Fall wird Arbeitslohn aus der Kasse des Arbeitgebers gezahlt, die keine "öffentliche Kasse" ist.
Rz. 252b
"Inländische öffentliche Kasse" ist die Zahlstelle einer inländische juristischen Person des öffentlichen Rechts, also eine Kasse, die von dem Staat oder einer anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts getragen wird. Auch ausl. Zahlstellen einer inländischen öffentlichen Kasse werden von der Vorschrift erfasst. Die Kasse muss also öffentlich-rechtlich organisiert sein. Klarstellend bestimmt die Vorschrift, dass Kassen des Bundeseisenbahnvermögens und der Deutschen Bundesbank "öffentliche Kassen" in diesem Sinne sind. Außerdem fallen unter den Begriff der inländischen öffentlichen Kasse alle Kassen, die einer Institution angehören, die der Dienstaufsicht und der Prüfung ihres Finanzgebarens durch die öffentliche Hand, etwa den Bundesrechnungshof oder einen Rechnungshof eines Landes, unterliegen. Privatrechtlich organisie...