Rz. 154
Es wird im Folgenden davon ausgegangen, dass sowohl das Besitz- als auch das Betriebsunternehmen in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG gebildet werden sollen und eine Ausgangs-GmbH & Co. KG besteht. Beide GmbH & Co. KG stehen sich in der Zielstruktur bei einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung als Schwester-GmbH & Co. KG ggü.
aa) Tabellarischer Überblick
Rz. 155
| Ausgangsrechtsträger |
Gestaltungsoption |
Steuerliche und gesellschaftsrechtliche Folgen |
| Einzelunternehmen |
|
Aus einem bestehenden Einzelunternehmen kann unmittelbar keine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung begründet werden, da die Überlassung von Wirtschaftsgütern zur Nutzung an die Betriebs-GmbH & Co. KG zu deren Einlage in das Sonderbetriebsvermögen führt.1) |
| Personengesellschaft |
Aufspaltung oder Abspaltung2) nach §§ 123 Abs. 1 oder Abs. 2 UmwG auf die Betriebs-GmbH & Co. KG unter Zurückbehaltung der zu verpachtenden Wirtschaftsgüter |
Sehr streitig ist, ob die im Gesetz nicht vorgesehene Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft in das Gesamthandsvermögen einer Schwestergesellschaft nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG zu Buchwerten möglich ist (abl. BFH, DStR 2010, 269; abweichend BFH, DStR 2010, 1070; Vorlagebeschluss des BFH, BStBl II 2013, 1004). |
| |
|
Eine steuerneutrale Realteilung nach § 16 Abs. 3 Satz 2 ff. EStG zur Begründung der Betriebsaufspaltung ist nicht möglich. |
| Personengesellschaft |
Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter auf die Betriebs-GmbH & Co. KG ohne Gegenleistung und Verpachtung des Betriebs oder wesentlicher Betriebsgrundlagen |
Sehr streitig ist, ob eine Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft in das Gesamthandsvermögen einer Schwestergesellschaft nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG zu Buchwerten möglich ist (s.o.). |
| |
|
Eine steuerneutrale Realteilung nach § 16 Abs. 3 Satz 2 ff. EStG ist nicht möglich. |
| |
|
Verdeckte Einlage in die Betriebs-GmbH & Co. KG ist möglich. |
| Personengesellschaft |
Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter auf die Betriebs-GmbH & Co. KG im Wege der Einbringung oder der Veräußerung der Wirtschaftsgüter nach Bargründung und Verpachtung des Betriebs oder wesentlicher Betriebsgrundlagen |
Sehr streitig war, ob eine Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft in das Gesamthandsvermögen einer beteiligungsidentischen Schwestergesellschaft nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG zu Buchwerten möglich ist (s.o.). BVerfG v. 28.11.2023 – 2 BvR 8/13 (DStR 2024, 155) ermöglicht unentgeltliche Buchwertübertragungen unter weiteren Voraussetzungen und entgeltliche Übertragungen für die Vergangenheit ab 2001 |
| |
|
Anwendung des § 6b EStG ist bei Übertragungen zwischen Gesamthandsvermögen möglich (BMF v. 8.12.2011, BStBl I 2011, 1279, Tz. 18, 20). |
Anmerkungen:
1) Vgl. zum Vorrang des Sonderbetriebsvermögens oben Rdn 25.
2) Eine Ausgliederung nach § 123 Abs. 3 UmwG kommt nicht in Betracht, da hierzu der ausgliedernden Personengesellschaft Anteile zu gewähren wären und eine Struktur der doppelstöckigen mitunternehmerischen Einheitsbetriebsaufspaltung entsteht. Wegen des Vorrangs des Sonderbetriebsvermögens einer Nutzungsüberlassung durch die Oberpersonengesellschaft kommen die Grundsätze der Betriebsaufspaltung nicht zur Geltung.
Rz. 156
Betrachtet man zunächst die zivilrechtliche Ebene des "Aufspaltungsvorgangs", bietet sich eine Spaltung der im Ausgangspunkt bestehenden Personengesellschaft nach § 123 UmwG an. Bei Auf- und Abspaltungen als dreiseitigen Übertragungsvorgängen sind den Gesellschaftern des übertragenden Rechtsträgers als Gegenleistung für die Vermögensübertragung Gesellschaftsrechte an dem übernehmenden Rechtsträger zu gewähren, sodass die angepeilte Schwesterpersonengesellschaftsstruktur ohne Weiteres erreicht werden kann. Die Aufspaltung setzt voraus, dass die zunächst bestehende Ausgangs-GmbH & Co. KG erlischt und deren Vermögen auf zwei neue oder anderweitige Schwester-GmbH & Co. KG übergeht. Bei der Abspaltung können die bei der Ausgangs-GmbH & Co. KG vorhandenen wesentlichen Betriebsgrundlagen auf die später verpachtende Besitz-GmbH & Co. KG übertragen werden. Das UmwG bietet daher ein gutes Instrumentarium an, den "Aufspaltungsvorgang" vorzunehmen. Es verlangt auch nicht, dass die übergehenden Wirtschaftsgüter eine Sachgesamtheit in Form eines Betriebs oder Teilbetriebs bilden. Verbindlichkeiten können im Wege der partiellen Gesamtrechtsnachfolge ohne Zustimmung der jeweiligen Gläubiger auf einen neuen Rechtsträger übertragen werden. Die Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern durch Einzelrechtsnachfolge ist natürlich ebenfalls möglich.
bb) Steuerliche Problemfelder
Rz. 157
Problematisch ist, dass das Steuerrecht für die notwendigen Übertragungsakte nur einzelner Wirtschaftsgüter (z.B. des Umlaufvermögens) oder eines Restbetriebs ohne alle oder einige wesentliche Betriebsgrundlagen in der Ausgangs-GmbH & Co. KG keine steuerneutrale Übertragungsmöglichkeit vorsieht:
| ▪ |
Die Einbringung einzelner Wirtschaftsgüter gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten zu Buchwerten nach § 24 UmwStG ist nicht möglich. Sie scheitert daran, d... |