§ 17 Die Testamentsvollstreckung / II. Betriebsaufspaltung

Rz. 173

Der BFH hat mit Urteil vom 5.6.2008 entschieden, dass das Handeln eines Testamentsvollstreckers (hier: Dauervollstreckung) den Erben auch im Rahmen der Beurteilung der personellen Verflechtung von Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen zuzurechnen ist.^[176] Zwischen den Beteiligten war streitig, ob die für eine Betriebsaufspaltung erforderliche personelle Verflechtung gegeben ist, wenn bezüglich der Mehrheitsbeteiligung an der die Betriebsgesellschaft beherrschenden GmbH Testamentsvollstreckung angeordnet ist.

Rz. 174

Eine personelle und sachliche Verflechtung ist laut BFH trotz bestehender Testamentsvollstreckung an einem Anteil der GmbH gegeben. Denn nach Ansicht des BFH ist davon auszugehen, dass für das Vorliegen eines einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillens (Beherrschung im Sinne der personellen Verflechtung) grundsätzlich auf die Personen abgestellt werden müsse, die an den Unternehmen beteiligt seien. Soweit der BFH eine Beherrschung aufgrund faktischer Machtstellung in der Betriebsgesellschaft als ausreichend angesehen habe, handele es sich um Ausnahmefälle, bei denen zugleich eine beherrschende Beteiligung an der Besitzgesellschaft gegeben gewesen sei; Letzteres treffe für den Testamentsvollstrecker nicht zu. Zum anderen könne die fehlende Anteilsbeherrschung der Erben^[177] nicht durch die Einsetzung des Dauervollstreckers ersetzt werden. Da der Testamentsvollstrecker die Stellung eines Treuhänders habe, könne er keine eigenen Interessen verfolgen und demzufolge auch keinen von den Erben unabhängigen geschäftlichen Betätigungswillen bilden.

Die Testamentsvollstreckung ist insoweit nicht mit dem Insolvenzverfahren vergleichbar. Denn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Betriebsgesellschaft führt regelmäßig zur Beendigung der personellen Verflechtung.^[178] Zwar ist auch der Insolvenzverwalter Träger eines eigenen Amts, das ihn zur Verwaltung und zu Verfügungen im eigenen Namen über das gebundene Vermögen berechtigt.^[179] Das Insolvenzverfahren wird jedoch nur bei Vorliegen eines Eröffnungsgrundes (Zahlungsunfähigkeit; Überschuldung) durchgeführt gemäß §§ 16 ff. InsO. Es bindet Gläubiger und Schuldner in eine Zwangsgemeinschaft, die als "Gesamtvollstreckung im Interesse des sozialen Friedens"^[180] jedenfalls primär darauf gerichtet ist, die Gläubiger – unter Wahrung des Prinzips der Gleichberechtigung – gemeinschaftlich zu befriedigen.^[181]

Der Testamentsvollstrecker, der die Beteiligungen an einer GmbH als Dauertestamentsvollstrecker (§§ 2197, 2209 BGB) mit dem Ziel verwaltet, die Kontinuität des Unternehmens sowie dessen weitere Entwicklung sicherzustellen, ist also mit dem Insolvenzverwalter nicht vergleichbar. Insoweit wurde zu Recht angenommen, dass die Dauertestamentsvollstreckung eine bestehende Betriebsaufspaltung nicht auflöst.

[176] BFH v. 5.6.2008 – IV R 76/05.

[177] BFH 143, 138 BStBl II 1985, 657.

[178] BFH v. 6.3.1997 – XI R 2/96, BFH 183, 85 BStBl II 1997, 460; Schmidt/Wacker, EStG, § 15 Rn 865; a.A. Wendt, FR 1998, 264, 277.

[179] § 80 InsO siehe Uhlenbruck, InsO, § 56 Rn 52, § 80 Rn 2.

[180] Uhlenbruck, InsO, § 1 Rn 1.

[181] BGH v. 21.4.2005 – IX ZR 281/03, BGHZ 163, 32 und BGH v. 10.8.2006 – IX ZR 28/05, BGHZ 169, 43; Uhlenbruck, InsO, § 1 Rn 1.