§ 18 Unterbeteiligung / V. Erbschaft- und Schenkungsteuer

Rz. 92

Auf eine typische Unterbeteiligung können die Verschonungsvorschriften der §§ 13a–13c ErbStG nicht angewendet werden. Bei einer typischen Unterbeteiligung handelt es sich um eine Kapitalforderung i.S.d. § 12 BewG. Sofern nicht besondere Umstände einen anderen Wert begründen, ist die typische Unterbeteiligung mit dem Nennwert der Einlage anzusetzen. Der Wert der Einlage ist dabei grundsätzlich mit dem Verkehrswert des Vermögensanteils des Hauptbeteiligten in Beziehung zu setzen.^[164]

Rz. 93

Bei der schenkweise eingeräumten typischen Unterbeteiligung geht der BFH in seiner neueren Rechtsprechung davon aus, dass nicht bereits mit Einräumung der Unterbeteiligung ein Vermögensgegenstand zugewendet wird.^[165] Eine freigebige Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG liegt bei der typischen Unterbeteiligung erst dann vor, wenn Gewinnanteile ausgeschüttet oder Liquidationserlöse erzielt werden. Für die Bewertung und das Entstehen der Steuer hat dies zur Folge, dass die Schenkung einer typischen Unterbeteiligung als eine aufschiebend bedingte Zuwendung nach § 4 BewG und § 9 Abs. 1 Nr. 2 BewG erst dann zu berücksichtigen ist, wenn die Schenkung mit der Ausschüttung des Gewinnanteils oder der Auskehrung des Liquidationserlöses ausgeführt ist.^[166]

Rz. 94

Bei der schenkweisen Einräumung einer atypischen Unterbeteiligung lehnte die Finanzverwaltung durch zwei OFD Verfügungen (OFD Münster und OFD Rheinland) das Vorliegen von begünstigtem Vermögen i.S.d. § 13a ErbStG a.F. in der Vergangenheit ab.^[167] Die Finanzverwaltung stützte ihre Auffassung darauf, dass es sich bei der Unterbeteiligung nicht um eine Beteiligung an einer Gesellschaft, sondern um eine Beteiligung an einem Anteil an Vermögenswerten handelt. Aus Sicht der Finanzverwaltung lag nur eine mittelbare Beteiligung am Gesellschaftsvermögen der Hauptgesellschaft vor, so dass infolgedessen die Grundsätze der Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern gelten sollten. Diese Argumentation stieß auf deutliche Kritik in der Literatur^[168] und widersprach dem Wortlaut des Gesetzes. Daraufhin hat das bayrische Staatsministerium der Finanzen mit Erlass vom 23.3.2009^[169] ebenso wie das Finanzministerium Baden-Württemberg mit Erlass vom 9.4.2009^[170] der bisherigen Verwaltungsauffassung entgegengestellt. Nach geänderter Auffassung der Finanzverwaltung ist fortan bei einer atypischen Unterbeteiligung grundsätzlich begünstigungsfähiges Vermögen gegeben, da ertragsteuerlich eine Mitunternehmerschaft vorliegt. Ist eine Mitunternehmerschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG begründet, kommt es auf die zivilrechtliche Zuordnung des Vermögens nicht an.^[171] Bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen, kann es sich folglich bei einer atypischen Unterbeteiligung um begünstigtes Vermögen i.S.d. §§ 13a–13c ErbStG handeln.

[164] Vgl. Blaurock, Handbuch Stille Gesellschaft, § 31 Rn 31.90–92.

[165] Vgl. BFH, Urt. v. 16.1.2008 – II R 10/06, DStR 2008, 768; a.A. hierzu: Braun/Siemers, Beck’sches Handbuch der GmbH, 5. Aufl. 2014, Rn 47; eine sofortige Besteuerung nach §§ 7 Abs. 1 Nr. 1, 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG liegt nach Auffassung von Braun/Siemers näher, da mit der Einräumung der Unterbeteiligung bereits im Zeitpunkt der Einräumung eine Kapitalforderung zugewendet ist.

[166] Vgl. RE 13b.6 Abs. 2 S. 3 ErbStR 2011.

[167] Vgl. OFD Münster v. 30.3.2007, BeckVerw 096292; gleichlautend: OFD Rheinland v. 30.3.2007, BeckVerw 090441.

[168] Vgl. Wälzholz, ZEV 2007, 369.

[169] Vgl. Bayrisches Staatsministerium der Finanzen, Erlass v. 23.3.2009 – 34-S 3811–035–11256/09, DStR 2009, 908.

[170] Vgl. FM BW, Erlass v. 9.4.2009 – S 3806/51, DB 2009, S. 878.

[171] Vgl. Blaurock, Handbuch Stille Gesellschaft, § 31 Rn 31.93; Hannes/Otto, ZEV 2005, 464; Carle/Fuhrmann, FR 2006, 749.