§ 7 Die GmbH im internationalen Steuerrecht / b) Vorliegen eines DBA zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Betriebsstättenstaat

Rz. 159

Ein DBA ändert an der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht der GmbH grundsätzlich nichts. DBA regeln lediglich, welchem Staat das Besteuerungsrecht hinsichtlich der Einkünfte aus der Betriebsstätte zusteht. Die Bundesrepublik Deutschland hat in ihren DBA regelmäßig entsprechend Art. 7 Abs. 1 Satz 1 OECD-MA vereinbart, dass Unternehmensgewinne, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person erzielt, von diesem Vertragsstaat besteuert werden dürfen.^[101] Eine Ausnahme hiervon gilt indes für den Fall, dass diese Person in dem anderen Vertragsstaat eine Betriebsstätte unterhält. Nach dem in Art. 7 Abs. 1 Satz 2 OECD-MA kodifizierten "Betriebsstättenprinzip" steht dem Staat, in dem die Betriebsstätte belegen ist, das Recht zur Besteuerung des der Betriebsstätte zuzurechnenden Gewinns zu.

Rz. 160

Nach den von der Bundesrepublik Deutschland eingegangenen DBA sind die Einkünfte aus einer ausländischen Betriebsstätte entsprechend Art. 23A Abs. 1 OECD-MA von der deutschen Besteuerung auszunehmen (sog. Freistellungsmethode).^[102]

Rz. 161

Beachtung verdient insoweit allerdings, dass nicht sämtliche Einkünfte, die nach deutschem Einkommen- oder Körperschaftsteuerrecht (insbesondere aufgrund der Fiktion des § 8 Abs. 2 KStG) als Einkünfte aus Gewerbebetrieb qualifiziert werden, als Unternehmensgewinne i.S.d. DBA gelten. Bestimmte Bestandteile der Einkünfte aus der Betriebsstätte werden vielmehr aus dem Gewinn isoliert und einer eigenständigen Beurteilung nach spezielleren Bestimmungen des DBA unterworfen (Art. 7 Abs. 4 OECD-MA).^[103]

Rz. 162

Das gilt insbesondere für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen, die gem. Art. 6 Abs. 1 OECD-MA grundsätzlich im Staat der Belegenheit einer Immobilie besteuert werden dürfen. Insoweit bestimmt Art. 6 Abs. 4 OECD-MA explizit, dass diese Regelung auch für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen eines Unternehmens, also auch für das gewerbliche Unternehmen einer GmbH, gilt. Nach Art. 6 Abs. 3 OECD-MA fallen hierunter insbesondere die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (aber auch jede andere Art der Nutzung) unbeweglichen Vermögens.^[104] Nicht erfasst ist regelmäßig aber die Eigennutzung eines Grundstücks mit Gebäude – z.B. für Produktions- oder Verwaltungszwecke – durch das Unternehmen selbst. Vielmehr erhöhen die ersparten Mietaufwendungen lediglich die nach Art. 7 OECD-MA zu beurteilenden Einkünfte.^[105]

Rz. 163

Beispiel: Eine in Deutschland ansässige und gewerblich tätige GmbH unterhält in Staat A eine Betriebsstätte und erzielt Einkünfte aus der Vermietung eines Grundstücks mit aufstehendem Gebäude in Staat B.

Die Betriebsstätteneinkünfte werden gem. Art. 7 OECD-MA nach dem Steuerrecht des Staates A besteuert, während die aus der Vermietung gem. Art. 6 OECD-MA dem Steuerrecht des Staates B unterfallen. Deutschland stellt gem. Art. 23A OECD-MA die Betriebsstätteneinkünfte frei. Die Mieteinkünfte werden, je nach einschlägigem DBA, besteuert und die ausländischen Steuern nach den allgemeinen Grundsätzen auf die deutsche Steuerschuld angerechnet (Art. 23B OECD-MA) oder aber freigestellt (Art. 23A OECD-MA).^[106]

Es sind sowohl in Deutschland als auch in den Staaten A und B jeweils Steuererklärungen abzugeben.

Rz. 164

Auch Dividenden (Art. 10 OECD-MA), Zinsen (Art. 11 OECD-MA) und Lizenzentgelte (Art. 12 OECD-MA) unterliegen nach Art. 7 Abs. 4 OECD-MA grundsätzlich einer isolierten Beurteilung. Allerdings bestimmen Art. 10 Abs. 4 OECD-MA, Art. 11 Abs. 4 OECD-MA und Art. 12 Abs. 3 OECD-MA insoweit eine Rückausnahme, als sie das Besteuerungsrecht wieder dem Betriebsstättenstaat zuordnen, wenn dieser identisch mit dem Ansässigkeitsstaat des Schuldners der Zahlungen ist und die Beteiligung, Forderung oder Rechte bzw. Vermögenswerte der Betriebsstätte zuzuordnen sind. Dann gilt auch für Dividenden, Zinsen und Lizenzentgelte Art. 7 OECD-MA.

Rz. 165

Beispiel: Die in Deutschland ansässige A-GmbH erhält von dem in Italien ansässigen B Zinsen für ein ihm gewährtes Darlehen. Das Darlehen wurde B jedoch von der italienischen Betriebsstätte der A-GmbH gewährt.

Die Zinsen unterliegen gem. Art. 11 Abs. 4 OECD-MA i.V.m. Art. 7 OECD-MA dem Besteuerungsrecht Italiens. Deutschland hätte jedoch nach Art. 11 Abs. 1 OECD-MA das Recht der Besteuerung, wenn die Forderung auf Rückzahlung des Darlehens nicht der italienischen Betriebsstätte der A-GmbH zuzuordnen wäre.

Rz. 166

Dividenden, Zinsen und Lizenzentgelte unterfallen nach den deutschen DBA grundsätzlich nicht der Freistellungsmethode nach Art. 23A Abs. 1 OECD-MA, sondern der Anrechnungsmethode gem. Art. 23B OECD-MA. Diese Anrechnungsmethode ist bereits in Art. 10 Abs. 2 OECD-MA und Art. 11 Abs. 2 OECD-MA angelegt, indem der Ansässigkeitsstaat des Schuldners der Dividenden bzw. Zinsen ein Recht zur Quellenbesteuerung erhält. Art. 12 OECD-MA enthält ein solches Quellenbesteuerungsrecht demgegenüber nicht. Allerdings sehen zahlreiche deutsche DBA ein solches Recht vor.^[107]

Rz. 167

Für Dividenden ist diese Quellensteuer jedoch auf 5 % beschränkt, wenn de...