§ 9 Recht der Personengesellschaften / dd) Vermögensverschiebungen

Rz. 123

Abhängig vom mit der Gesellschaft verfolgten Ziel kann es für den Gesellschafter eine erhebliche Rolle spielen, in welchem Umfang Steuern dann anfallen, wenn er Vermögensgegenstände aus seinem sonstigen Vermögen auf die Gesellschaft und umgekehrt transferiert. Die Frage hat dabei sowohl eine ertrags- wie auch verkehrsteuerliche Dimension. Das Trennungsprinzip bei Kapitalgesellschaften führt dazu, dass eine Überführung von der einen in die andere Vermögensmasse grds. zu Realisierungstatbeständen hinsichtlich eventueller den Buchwert übersteigender Verkehrswerte führt, und zwar selbst dann, wenn der Gegenstand im Vermögen des Zielrechtsträgers ebenfalls Betriebsvermögen ist. Dies kann ggf. wirtschaftlich sinnvolle Umstrukturierungen erschweren. Zwar besteht die Möglichkeit, unter Rückgriff auf die Regelungen des UmwG Buchwertfortführungen zu erreichen und damit eine Aufdeckung etwaiger stiller Reserven zu vermeiden. Dabei gilt aber eine bestimmte Formenstrenge. Im Bereich der Personengesellschaften ist eine solche Verschiebung in wesentlich größerem Umfang möglich, da § 6 Abs. 5 EStG in weitem Umfang Verschiebungen ermöglicht, solange die Steuerverstrickung erhalten bleibt.

Rz. 124

Die größere Flexibilität gilt allerdings nicht nur im Bereich gewerblich tätiger Gesellschaften. Für eine vermögensverwaltende Gesellschaft kann es von entscheidender Bedeutung sein, in welchem Umfang die Übertragung von Grundstücken auf die Gesellschaft bzw. zurück auf den Gesellschafter Grunderwerbsteuer auslöst. Bei der Übertragung eines Grundstücks auf eine Kapitalgesellschaft wird grds. Grunderwerbsteuer in vollem Umfang ausgelöst. Bei der Personengesellschaft gilt dies nur eingeschränkt. Die §§ 5 und 6 GrEStG sehen vor, dass zumindest anteilmäßig Steuerbefreiungen dann eingreifen, wenn Grundstücke von einem Mitglied einer Gesamthandsgesellschaft auf die Gesamthand oder umgekehrt transferiert werden. Danach wird Grunderwerbsteuer nicht erhoben, soweit der Anteil des einzelnen Gesellschafters am Vermögen der Gesamthand seinem Bruchteil am Grundstück entspricht. Die Normen setzen allerdings eine gewisse Dauerhaftigkeit der Beteiligung an der Gesellschaft voraus (fünf bzw. zehn Jahre; zur Anwendung der Nachbehaltensfristen von § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG und § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG s. § 23 Abs. 18 und 24 GrEStG). Da der Wortlaut der Begünstigungsklauseln jedoch nicht von "Personengesellschaften" spricht, sondern ausdrücklich auf die "Gesamthand" abstellt und das MoPeG die Gesamthand als Ebene der Vermögenszuordnung abgeschafft hat, war zwischenzeitlich eine Diskussion darüber entbrannt, ob die Befreiungsmöglichkeiten der §§ 5, 6, 7 GrEStG mit Inkrafttreten des MoPeG zum 1.1.2024 ins Leere laufen würden (Einzelheiten s.o. Rdn 72). Nachdem der RegE zum Wachstumschancengesetz^[208] zunächst keine Klarheit in dieser Frage brachte, hat nach dessen (vorläufigem) Scheitern der Gesetzgeber Ende 2023 reagiert und in das Kreditzweitmarktförderungsgesetz^[209] Regelungen aufgenommen, die eine einstweilige Fortgeltung der §§ 5, 6, 7 GrEStG vorsehen. So gelten nach dem mit Wirkung zum 1.1.2024 neu eingefügten § 24 GrEStG n.F. rechtsfähige Personengesellschaften (§ 14a Abs. 2 Nr. 2 AO n.F.) für Zwecke der Grunderwerbsteuer als Gesamthand und deren Vermögen als Gesamthandsvermögen. Diese Fortgeltungsregelung wird allerdings nach Art. 30 i.V.m. Art. 36 Abs. 5 Kreditzweitmarktförderungsgesetz mit Wirkung zum 1.1.2027 aufgehoben.

Rz. 125

Ein Gesellschafterwechsel unterliegt grds. sowohl bei einer Personengesellschaft als auch bei einer Kapitalgesellschaft der Grunderwerbsteuer, wenn ein inländisches Grundstück zum Gesellschaftsvermögen gehört und innerhalb von zehn Jahren mindestens 90% der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen (§ 1 Abs. 2a, Abs. 2b GrEStG).^[210] Daneben sind grundbesitzende Gesellschaften von § 1 Abs. 3 GrEStG erfasst.^[211] Nach dieser (zu § 1 Abs. 2a und Abs. 2b GrEStG subsidiären) Norm sind Übertragungen von Anteilen an einer Gesellschaft steuerbar, wenn entweder mindestens 90 % der Anteile in der Hand eines Erwerbers vereinigt werden (Anteilsvereinigung, Nr. 1 und Nr. 2) oder mindestens 90 % der Anteile an einen Erwerber übertragen werden (Anteilsübertragung, Nr. 3 und Nr. 4). Die Norm ist rechtsformneutral ausgestaltet; sie setzt lediglich eine Gesellschaft voraus. Eine zeitliche Grenze sieht § 1 Abs. 3 GrEStG anders als § 1 Abs. 2a und Abs. 2b GrEStG nicht vor. Schließlich kann sich eine Steuerbarkeit aus § 1 Abs. 3a GrEStG ergeben. Hierbei handelt es sich um einen nachrangigen Auffangtatbestand zu Abs. 2a, Abs. 2b und Abs. 3, wonach als Rechtsvorgang i.S.d. Abs. 3 auch ein solcher Vorgang gilt, aufgrund dessen ein Rechtsträger unmittelbar oder mittelbar eine wirtschaftliche Beteiligung i.H.v. mindestens 90 % an einer Gesellschaft innehat. Mit dieser Vorschrift sollte in erster Linie die bis dahin verbreitete Gestaltung durch Real Estate Transfer Blocker-Strukturen (RETT-Blocker) verhindert werden.^[212] Als RETT-Blocker ...