Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / 4. Begünstigte Objekte (Abs. 3)

Rz. 9

Begünstigt sind vermietete bebaute Grundstücke oder Grundstücksteile (begünstigtes Vermögen), wenn sie am Besteuerungszeitpunkt

1.	zu Wohnzwecken vermietet werden,
2.	im Inland, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums belegen sind[18], und
3.	nicht zum begünstigten Betriebsvermögen oder begünstigten Vermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft i.S.d. § 13a ErbStG (jetzt §§ 13a–13c ErbStG) gehören.

Maßgebend sind die Verhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt (siehe dazu §§ 9, 11 ErbStG). Gehören zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke zu einem Betriebsvermögen, sind sie nur ausnahmsweise begünstigt; siehe dazu Rdn 17. Gehören zum Vermögen einer Kapitalgesellschaft, deren Anteile erworben werden, zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke oder Grundstücksteile, ist die Anwendung des § 13d ErbStG stets ausgeschlossen, weil Gegenstand des Erwerbs der Anteil an der Kapitalgesellschaft ist und nicht die von der Kapitalgesellschaft zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke oder Grundstücksteile.

[18] Zur (Nicht-)Begünstigung von in Drittstaaten belegenen zur Vermietung bestimmten Grundstücken ist eine EuGH-Vorlage anhängig. Das FG Köln (EuGH-Vorlage v. 2.9.2021 – 7 K 1333/19, EFG 2022, 51) hat Zweifel, ob es unionsrechtskonform ist, dass ein zum Privatvermögen gehörendes bebautes Grundstück, welches in einem Drittland (hier: Kanada) belegen ist und zu Wohnzwecken vermietet wird, mit seinem vollen Wert angesetzt wird, während ein Grundstück des Privatvermögens, welches im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums belegen ist und zu Wohnzwecken vermietet wird, lediglich mit 90 von Hundert seines Wertes bei der Berechnung der Erbschaftsteuer berücksichtigt wird.

a) Bebautes Grundstück

Rz. 10

Gegenstand des Erwerbs für die Anwendung des § 13d ErbStG muss ein bebautes Grundstück bzw. – sofern zivilrechtlich möglich – eine Grundstückteil i.S.d. § 180 BewG sein. Zu den bebauten Grundstücken oder Grundstücksteilen, die zu Wohnzwecken vermietet werden, gehören z.B. Ein- und Zweifamilienhäuser, Mietwohngrundstücke, Wohnungseigentum oder entsprechende Grundstücksteile anderer Grundstücksarten (Erbbaurechte, Gebäude auf fremdem Grund und Boden vgl. § 181 BewG). Dazu gehören auch Garagen, Nebenräume und Nebengebäude, die sich auf dem Grundstück befinden und mit den vermieteten Wohnungen gemeinsam genutzt werden. Das gilt unabhängig davon, wie das Grundstück bewertet worden ist. Ob ein bebautes Grundstück vorliegt, hängt davon ab, ob auf dem Grundstück ein benutzbares Gebäude vorhanden ist (vgl. dazu § 180 Abs. 1 S. 1 BewG). Die Benutzbarkeit eines Gebäudes beginnt im Zeitpunkt der Bezugsfertigkeit. Ein Gebäude ist als bezugsfertig anzusehen, wenn es den künftigen Bewohnern oder sonstigen Benutzern zugemutet werden kann, es zu benutzen.^[19] Bei einem Grundstück mit nicht bezugsfertigen Gebäuden kommt der Befreiungsabschlag nicht in Betracht.^[20] Die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechts kann ein begünstigungsfähiges Grundstück i.S.v. § 13d ErbStG sein. Werden die dem Erbbauberechtigten zivilrechtlich zuzurechnenden Gebäude durch diesen zu Wohnzwecken vermietet, kann für die unentgeltliche Übertragung eines Erbbaurechts die Steuerbegünstigung bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen in Anspruch genommen werden.^[21] Für Gebäude auf fremdem Grund und Boden (§ 195 BewG) kann für die wirtschaftliche Einheit des Gebäudes (Grundstück i.S.d. BewG) die Begünstigung nach § 13d ErbStG erlangt werden, wenn das Gebäude dem (wirtschaftlichen) Eigentümer zugerechnet wird, d.h. von diesem kann es begünstigt erworben werden. Befinden sich in einem bebauten Gebäude neben zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücksteilen andere (Grundstücks-)Teile, die z.B. zu eigenen Wohnzwecken oder zu gewerblichen, freiberuflichen oder zu öffentlichen Zwecken genutzt werden (klassische Beispiele: Zweifamilienhaus mit vermieteter Einliegerwohnung, Miethaus mit einer durch den Eigentümer genutzten Wohnung), sind nur die zu Wohnzwecken vermieten Grundstücksteile nach § 13d ErbStG begünstigt.^[22]

Keine bebauten Grundstücke sind: Gebäude im Rohbau,^[23] erbbaurechtsbelastete Grundstücke,^[24] Nießbrauchs- oder Wohnrechte.^[25] Zur Aufteilung siehe Rdn 14.

Rz. 11

Nicht begünstigt sind im Umkehrschluss Erwerbe von unbebauten Grundstücken (Begriff siehe Kommentierung zu § 178 BewG) und von Nutzungsrechten (Wohnrecht, Nießbrauch) an bebauten Grundstücken.^[26] Bei gewerblich/freiberuflich tätigen bzw. gewerblich geprägten Personengesellschaften (insb. GmbH & CO KG) mit zu Wohnzwecken vermieteten bebauten Grundstücken ist grundsätzlich Gegenstand des Erwerbs der Mitunternehmeranteil ggf. zusammen mit Sonderbetriebsvermögen. M.E. kann hier § 13d ErbStG nicht angewendet werden. Eine Ausnahme gilt bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften; hier wird gem. § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG fiktiv der (anteilige) Erwerb der der Personengesellschaft gehörenden Wirtschaftsgüter/Grundstücke an...