Daragan/Halaczinsky/Riedel, Praxiskommentar Erbschaftste ... / III. Ausschluss der Verschonung; Grundstück im Betriebsvermögen

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Grds. gilt, dass die Anwendung des § 13d ErbStG ausscheidet, wenn die zu Wohnzwecken vermieteten Grundstücke sich im nach § 13b Abs. 1 ErbStG begünstigungsfähigen Vermögen befinden und nach § 13a bzw. 13c ErbStG begünstigt sind.^[34] Der Wert vermieteter Grundstücke im Betriebsvermögen, die im Fall der Regelverschonung nach Abzug des Verschonungsbetrags von 85 % und des Frei(Abzugs)betrags (max. 150.000 EUR) noch steuerpflichtig bleiben, darf nicht nach § 13d ErbStG um 10 % gemindert werden.^[35] Fällt für begünstigtes Betriebsvermögen die Verschonung nur zum Teil rückwirkend weg, kann der Befreiungsabschlag nach § 13d ErbStG für ein zum Betriebsvermögen gehörendes, zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück nicht in Anspruch genommen werden. Vermietete Wohn-Grundstücke im Betriebsvermögen sind nur ausnahmsweise nach § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 ErbStG nach §§ 13a und 13c ErbStG begünstigt, z.B. Grundstücke bei Betriebsaufspaltung, Grundstücke/Mietwohnimmobilien von Wohnungsvermietungsgesellschaften gem. § 13b Abs. 4 Nr. 1 Buchst. b ErbStG; Näheres dazu siehe § 13b ErbStG Rdn 226 ff. Für diese Mietimmobilien scheidet die Anwendung des § 13d ErbStG aus.

Über die (Nicht-)Zugehörigkeit zum begünstigten Betriebsvermögen oder zum begünstigten Vermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft wird inzident bei der gesonderten Feststellung der Werte des Betriebsvermögens oder eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft nach ertragsteuerlichen Grundsätzen^[36] entschieden. Da i.d.R. in diesem Zusammenhang, d.h. bei der Bewertung des Betriebsvermögens/LuF-Vermögens, keine Einzelbewertung erfolgt, kann die Zuordnung in diesen Fällen nur aus den betrieblichen Unterlagen (Bilanz, Anlageverzeichnis) hergeleitet werden. Maßgebend sind die Verhältnisse am Besteuerungszeitpunkt (§ 9 ErbStG).

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Der Abschlag nach § 13d Abs. 1 ErbStG kommt nur in Frage, wenn die Verschonung/Befreiungen nach §§ 13a und 13c ErbStG vollständig nicht – ggf. nachträglich – zu gewähren sind.

Land- und forstwirtschaftliche Betriebswohnungen i.S.d. § 160 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 8 BewG sowie andere vermietete Grundstücke, die nach § 158 Abs. 4 Nr. 1 BewG nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, sondern zum Grundvermögen gehören, können nach § 13d ErbStG begünstigt sein, da sie nicht unter die Verschonung nach §§ 13b Abs. 1 Nr. 1, 19a ErbStG fallen.^[37]

Zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke im Betriebsvermögen sind nach § 13d ErbStG bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen begünstigt, wenn sie zum "schädlichen Verwaltungsvermögen" gehören (§ 13b Abs. 4 S. 1 ErbStG) bzw. wenn das Betriebsvermögen zu mindestens 90 % aus Verwaltungsvermögen besteht (§ 13b Abs. 2 S. 2 ErbStG). Gehört ein zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück zum "jungen Verwaltungsvermögen", kann der Abschlag nach § 13d ErbStG gewährt werden, da junges Verwaltungsvermögen nach § 13b Abs. 8 S. 3 ErbStG stets ungekürzt der Besteuerung unterliegt.^[38] Wird bereits im ersten Jahr nach dem Zeitpunkt der Steuerentstehung eine schädliche Verfügung i.S.d. § 13a Abs. 6 ErbStG bzw. § 13c Abs. 2 S. 1 i.V.m. § 13a Abs. 6 ErbStG ausgeführt, so dass eine Steuerbefreiung nach § 13a ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit vollständig entfällt, kommt für vermietete Wohn-Grundstücke im Betriebsvermögen ein Wertabschlag nach § 13d ErbStG in Betracht. Werden eine oder mehrere Mietimmobilie(n) isoliert aus dem Betriebsvermögen einer Kapital- oder Personengesellschaft zugewendet/erworben, wird/werden sie gem. § 13d ErbStG begünstigt.

[34] Zur Beurteilung, ob, wann und unter welchen Voraussetzungen vermietete Grundstücke nach §§ 13a und 13c ErbStG begünstigt sind, siehe ausführlich Kommentierung zu § 13b ErbStG.

[35] Vgl. R E 13d Abs. 4 S. 7 ErbStR 2019; Gleiches gilt für Erwerbe, die den Schwellenwert von 26 Mio. EUR übersteigen, für die ein Antrag nach § 13c ErbStG gestellt wird.

[36] R B 99 ErbStR 2019. Ob Grundstücke zu dem (Betriebs-)Vermögen eines Einzelunternehmens, einer Kapital- oder Personengesellschaft oder zum begünstigten Vermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft gehören (und damit der reduzierte Wertansatz gem. § 13d Abs. 3 Nr. 3 ErbStG nicht in Betracht kommt), ist im betreffenden Wertfeststellungsbescheid gem. § 151 BewG zu entscheiden, bei fehlender Zuordnung müsste ein Ergänzungsbescheid beantragt werden.

[37] Vgl. R E 13d Abs. 4 S. 6 ErbStR 2019.

[38] R E 13d Abs. 4 S. 2 ErbStR 2019.