ZErb 01/2010, Landwirtschaftserbrecht / 1. Bisherige erbschaftsteuerliche Regeln zur Hofübertragung

Nach den bis zum 31.12.2008 geltenden erbschaftsteuerlichen Regeln unterlag das land- und forstwirtschaftliche Vermögen wie auch das übrige Betriebsvermögen der Vergünstigungsbestimmung des § 13 a ErbStG. Begünstigt waren der Betriebsteil und die Betriebswohnungen, nicht der Wohnteil.

Danach (§ 13 a Abs.1) wurde von dem nach § 12 ErbStG, §§ 141, 142 BewG und R 125–157 ErbstR ermittelten Wert zunächst ein Betrag in Höhe von 225.000 EUR in Abzug gebracht. Der verbleibende Wert des Vermögens kam nach § 13 a Abs. 2 ErbStG mit Bewertungsabschlag von 35 % in Ansatz.

Das bis 31.12.2008 geltende Erbschaftsteuerrecht kannte nicht das steuerschädliche Verwaltungsvermögen, also vermeintlich als Betriebsvermögen getarntes Privatvermögen.

Landwirtschaftsbetriebe, die bei ertragsteuerlicher Betrachtung nicht zum Privatvermögen gehörten, fielen unter die Begünstigungsvorschrift des § 13 a ErbStG (alt).

Vermietete Grundstücke und land- und forstwirtschaftlich genutzte Flächen, die nach § 69 BewG (alt) dem Grundvermögen zuzurechnen sind, waren nach § 13 a Abs. 4 Nr. 2 ErbStG ebenfalls begünstigtes Vermögen, wenn sie im Rahmen eines ganzen Betriebs der Land- und Forstwirtschaft, eines Betriebsanteils oder eines Teilbetriebs übertragen werden.^[17] Dem lag die ertragsteuerliche Betrachtung zugrunde.

Nach dem Ertagsteuerrecht, § 16 EStG, war auch ein zur Gänze verpachteter land- und forstwirtschaftlicher Betrieb Betriebsvermögen, solange der Verpächter nicht die Aufgabe des Betriebs erklärt hat. Insoweit erkennt das Ertragsteuerrecht ein Wahlrecht des Verpächters an.^[18]

Zur Abgrenzung zwischen der Verpachtung und einer Betriebsaufgabe hat der BFH auf Basis des früheren Erbschaftsteuerrechts entschieden, dass die Verpachtung des ganzen Betriebs und die Verpachtung einzelner Flächen, wenn sie dem Pächter zu land- und forstwirtschaftlichen Zwecken überlassen wurden, bewertungsrechtlich weiterhin zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gerechnet werden.^[19]

Auch die Finanzverwaltung geht bislang von einer Betriebsaufgabe und damit von einem Wegfall der erbschaftsteuerlichen Privilegierung nach § 13 a ErbstG erst aus, wenn der Betriebsinhaber bzw. der Steuerpflichtige die Aufgabe des Betriebs erklärt hat.^[20]

Erst nach ausdrücklicher Aufgabeerklärung durch den Steuerpflichtigen wurden die Einnahmen aus der Verpachtung von Betrieb und Grundstück nicht mehr den land- und forstwirtschaftlichen Betriebseinkünften nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 EStG, sondern den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach § 2 Abs. 1 Nr. 6 EStG zugeordnet und stellen auch erbschaftsteuerlich kein begünstigtes Betriebsvermögen mehr dar.

Wenn der Erwerber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs, der verpachtet ist, bei der Übernahme in das Pachtverhältnis einsteigt, geht die Finanzrechtsprechung bislang grundsätzlich davon aus, dass es sich bei dem übernommenen Vermögen um Privatvermögen handelt und nicht um begünstigtes Betriebsvermögen im Sinne des § 13 a ErbStG.^[21]

Das gilt nur dann nicht, wenn der Erwerber bei dem Erwerb des verpachteten Betriebs bekundet, dass er den Willen hat, den Betrieb in absehbarer Zeit selbst zu bewirtschaften, und wenn sich dieser Wille in einem überschaubaren Zeitraum verwirklichen lässt. In diesem Falle bleibt auch das übernommene verpachtete Vermögen erbschaftsteuerlich begünstigtes Betriebsvermögen nach § 13 a ErbStG.^[22]

Zu land- und forstwirtschaftlichen Zwecken verpachtete Teilflächen bleiben land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen.^[23]

Im Ergebnis führte die Verpachtung des Betriebs nach altem Recht ertragsteuerlich nur dann zur Betriebsaufgabe, wenn der Inhaber eine Aufgabe erklärt. Beim Erwerb verpachteter Betriebe blieb der Betrieb steuerlich begünstigtes Betriebsvermögen, wenn der Erwerber erklärte, den Betrieb in absehbarer Zeit selbst bewirtschaften zu wollen und zu können.

[17] Meincke, ErbStG § 13 a Rn19; Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 13 a Rn 156.

[18] Wacker in: Ludwig Schmidt EStG, § 16 Rn 702; so auch R 52 ErbStR 2003.

[19] BFH, Urteil vom 6.4.2000, IV R 29/99.

[20] BMF-Schreiben vom 1.12.2000, BStBl I 2000, 1556; FG Münster vom 16.8.2002.

[21] BFH 12.9.1991, IV R 14/89, BStBl II 1992, 134.

[22] BFH 12.9.1991 aaO.

[23] Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG § 13 a Rn 190–192.