Leitsatz
1. Erwerbsgegenstand eines Übernahme- oder Kaufrechtsvermächtnisses ist die aufschiebend bedingte Forderung des Vermächtnisnehmers gemäß § 2174 BGB gegen den Beschwerten (Aufgabe der Rechtsprechung vom Gestaltungsrecht als Erwerbsgegenstand).
2. Die Forderung aus Übernahme- oder Kaufrechtsvermächtnissen ist nicht mit dem Steuerwert des vermachten Gegenstandes zu bewerten, sondern mit dem gemeinen Wert.
3. Ist gemäß § 13 a ErbStG begünstigtes Vermögen vermacht, stehen dem Vermächtnisnehmer die dort vorgesehenen Vergünstigungen auch bei einem Übernahme- oder Kaufrechtsvermächtnis zu.
BFH, Urteil vom 13. August 2008 – II R 7/07, Vorinstanz FG Baden-Württemberg vom 8. Dezember 2006 9 K 23/05
Aus den Gründen
I. Der im November 1997 verstorbene Landwirt und Hofeigentümer B hinterließ seine Ehefrau und vier Söhne. Durch Erbvertrag waren die Söhne zu je 1/4 als Erben eingesetzt. Zugunsten der Ehefrau waren eine Reihe von Vermächtnissen angeordnet, und zwar unter u.a. eine wertgesicherte lebenslängliche Rente, die sich im Todeszeitpunkt des B auf monatlich 1.360 DM belief, und ein Wohnrecht auf dem Hof. Hinsichtlich des Hofes hatte B dem erstgeborenen Sohn, nämlich dem Kläger, ein Übernahmerecht unter der Voraussetzung eingeräumt, zur eigenen Bewirtschaftung des Betriebes bereit zu sein. Das Übernahmerecht war innerhalb von sechs Monaten nach dem Erbfall auszuüben. Geschah dies nicht, stand das Recht einem anderen Sohn zu. Der übernehmende Sohn hatte die Rentenlast bezüglich der der Ehefrau vermachten Rente zu tragen und das Wohnrecht gegen sich gelten zu lassen. Der Kläger machte von seinem Übernahmerecht Gebrauch.
Die Klage, mit der der Kläger eine Bewertung seines Übernahmerechts mit dem land- und forstwirtschaftlichen Grundbesitzwert und die Gewährung der Steuervergünstigungen des § 13 a ErbStG verlangt hatte, war nur im zweiten Streitpunkt erfolgreich. Gegen das Urteil des FG haben beide Beteiligten Revision eingelegt.
II. Die Revisionen sind unbegründet; sie waren daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).
A. Revision des Klägers
1. Hat der Erblasser einem von mehreren Erben das Recht eingeräumt, einen Gegenstand oder Vermögen, das eine wirtschaftliche Einheit bildet, aus dem Nachlass mit oder ohne Gegenleistung zu übernehmen, liegt dann, wenn der Erblasser dem Übernahmeberechtigten durch das Übernahmerecht einen Vermögensvorteil gegenüber den anderen Miterben zuwenden wollte, ein Vorausvermächtnis iSd § 2150 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) vor (Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 8. November 1961 V ZR 31/60, BGHZ 36, 115). Gegenstand derartiger (Voraus-)Vermächtnisse ist nach der Rechtsprechung des BFH zu den Kaufrechtsvermächtnissen ein durch den Erbfall begründetes Gestaltungsrecht, den Gegenstand oder die wirtschaftliche Einheit zu übernehmen (Urteile vom 16. März 1977 II R 11/69, BFHE 121, 519, BStBl II 1977, 640; vom 6. Juni 2001 II R 76/99, BFHE 195, 415, BStBl II 2001, 605, sowie vom 1. August 2001 II R 47/00, BFH/NV 2002, 788).
2. Diese Rechtsprechung ist in der Literatur auf Kritik gestoßen. Die Annahme eines Gestaltungsrechts sei zivilrechtlich verfehlt und widerspreche § 2174 BGB, wonach Gegenstand eines Vermächtnisses stets nur eine Forderung sein könne (so Meincke in Festschrift für Walter Jagenburg 2002, S. 579; Daragan in Der Betrieb 2004, 2389). Die Kritik ist berechtigt. Zwar ist auch in der Rechtsprechung der Zivilgerichte (so BGH in BGHZ 36, 115) und in der Literatur (so Böhmer in Monatsschrift für Deutsches Recht – MDR – 1949, 287) im Zusammenhang mit derartigen, letztwillig verfügten Übernahmerechten wiederholt von Gestaltungsrechten die Rede; jedoch hat bereits der Oberste Gerichtshof mit Urteil vom 22. September 1948 II ZS 3/48 (MDR 1949, 287) erkannt, ein solches Übernahmerecht sei auf Leistung des Grundstücks und nicht etwa nur auf Abschluss eines Grundstückskaufvertrages gerichtet. Die Ausübung des Übernahmerechts bezwecke lediglich die Erfüllung der dem Vermächtnisnehmer auferlegten Bedingung und begründe damit nur dessen Verpflichtung, die Gegenleistung zu erbringen. Die Verpflichtung der Miterben zur Erfüllung der vermachten Forderung ergebe sich dagegen bereits aus der letztwilligen Verfügung.
Im selben Sinne heißt es im Urteil des BGH vom 27. Juni 2001 IV ZR 120/00 (Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 2001, 2883), der Erblasser könne die Leistungspflicht des Beschwerten – also etwa der Miterben – auch einschränken, indem der Bedachte den Anspruch aus dem Vermächtnis nur durchsetzen könne, wenn er sich zur Übernahme einer Gegenleistung entschließe. Der Bedachte könne dann den Anspruch aus dem Vermächtnis nur geltend machen, wenn er die in der letztwilligen Verfügung vorgesehene Gegenleistung anbiete.
Besonders deutlich sind die Ausführungen des BGH bereits in dem Urteil vom 30. September 1959 V ZR 66/58, und zwar in den Teilen, die in der amtlichen Sammlung BGHZ 31, 13 nicht, aber in NJW 1959, 2252 abgedruckt sind. Danach ist Rechtsgrund der Übereignungspflicht d...