Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Doppelbesteuerung / bb) Keine Ansässigkeit des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat

Rz. 158

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Bei einem nicht länger als 183 Tage dauernden Aufenthalt des ArbN im Tätigkeitsstaat ist weitere Voraussetzung für die Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Ansässigkeitsstaat, dass die Vergütungen für die Auslandstätigkeit nicht von einem ArbG oder für einen ArbG gezahlt werden, der im Tätigkeitsstaat ansässig ist (> Rz 122). ArbG iSd DBA ist das im Ausland ansässige Unternehmen und nicht dessen inländische Betriebsstätte (zu Einzelheiten > Rz 161). Der Arbeitgeberbegriff der DBA hat Bedeutung ausschließlich für die Verteilung des Besteuerungsrechts zwischen den DBA-Staaten. Er bestimmt sich mithin unabhängig von dem innerstaatlichen ArbG-Begriff des § 38 EStG (> R 38.3 LStR), an den für den Steuerabzug vom Arbeitslohn angeknüpft wird (> Arbeitgeber); deshalb muss der ArbG nach DBA nicht notwendigerweise auch der lohnsteuerliche ArbG sein (BFH 190, 74 = BStBl 2000 II, 41; BFH 209, 241 = BStBl 2005 II, 547). Zu weiteren Einzelheiten > Rz 325 ff sowie > Betriebsstätte Rz 25 f.

Rz. 159

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Der ArbN kann im Ausland für seinen originären zivilrechtlichen ArbG oder im Rahmen einer Entsendung zwischen verbundenen Unternehmen oder aber für einen fremden ArbG tätig werden (zum LSt-Abzug > Lohnzahlung durch Dritte). Die abkommensrechtliche Ansässigkeit des ArbG bestimmt sich – sofern dieser keine natürliche Person ist (vgl für die abkommensrechtliche Bestimmung der Ansässigkeit natürlicher Personen > Rz 115 ff) – nach dem Ort der Geschäftsleitung (Art 4 Abs 1 und 3 OECD-MA). Das Besteuerungsrecht bleibt mithin beim Ansässigkeitsstaat des ArbN, wenn der Arbeitslohn entweder von einem im Ansässigkeitsstaat oder in einem Drittstaat ansässigen ArbG gezahlt wird (vgl BMF vom 03.05.2018, Rz 120ff [Beispiele Rz 124 ff], aaO). Zu etwaiger Doppelansässigkeit des ArbG vgl BFH 218, 201 = BStBl 2007 II, 810.

Rz. 160

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Abweichend hiervon fordert das DBA > Norwegen Rz 3/1 (Art 15 Abs 2 Buchst b DBA), dass der ArbG in demselben Staat wie der ArbN ansässig sein muss, wenn das Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat bleiben soll. Dies führt dazu, dass Norwegen das Besteuerungsrecht für Einkünfte aus unselbständiger Arbeit eines deutschen ArbN auch dann hat, wenn dieser sich nur kurzfristig, zB während einer Dienstreise, in Norwegen aufhält und für einen ausländischen (nicht-deutschen) ArbG tätig ist. Das DBA sieht vor, dass in diesen Fällen in Deutschland statt der Freistellungsmethode (> Rz 33 ff) die Anrechnungsmethode (> Rz 38 ff) angewendet wird (Art 23 Abs 2 Buchst b Doppelbuchst cc).

Rz. 161

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Unterhält der ArbG im Ansässigkeitsstaat des ArbN lediglich eine Betriebsstätte, ist diese kein ‚Arbeitgeber’ iSv Art 15 Abs 3 OECD-MA (vgl BFH 146, 141 = BStBl 1986 II, 442; BFH 146 = 136; BStBl 1986 II, 513; EFG 2022, 405, Rev, BFH I R 8/22; EFG 2022, 410, Rev, BFH I R 9/22). Zu weiteren Besonderheiten > Frankreich Rz 4 und > Schweiz Rz 30.

Rz. 162

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Eine PersGes ist regelmäßig zivilrechtlich ArbG. Die Ansässigkeit des Unternehmens bestimmt sich nach dem Ort der Geschäftsleitung. Entsprechendes gilt für eine PersGes, die im anderen Staat wie eine KapGes besteuert wird (vgl für einen seinerzeitigen Überblick der zivilrechtlichen Einordnung sowie der Besteuerungskonzeptionen von PersGes in 27 EU-Mitgliedstaaten und den USA Spengel/Schaden/Wehrße, StuW 2010, 44).

Beispiel 16:

A ist bei der in London ansässigen B-Plc beschäftigt. Er ist bei einer (rechtlich unselbständigen) Betriebsstätte der B in Nürnberg eingesetzt und wohnt dort seit Jahren. Im maßgebenden Steuerjahr befindet er sich an 5 Arbeitstagen zu Kundenbesuchen in der > Schweiz und an 5 Arbeitstagen zu Kundenbesuchen in > Norwegen.

Aufenthalt in der Schweiz:

Maßgeblich ist das DBA-Schweiz, da A in Deutschland ansässig ist (Art 1, 4 Abs 1 DBA-Schweiz) und die "Quelle" der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in dem Staat liegt, in dem die Tätigkeit ausgeübt wird.

Nach Art 15 Abs 2 DBA-Schweiz hat Deutschland das Besteuerungsrecht, da sich A nicht länger als 183 Tage in der Schweiz aufgehalten hat und von einem ArbG entlohnt wird, der nicht in der Schweiz ansässig ist.

Aufenthalt in Norwegen:

Maßgebend ist das DBA-Norwegen. Deutschland hat kein Besteuerungsrecht für die Tätigkeit in Norwegen. Zwar hält sich A nicht länger als 183 Tage in Norwegen auf. Das Besteuerungsrecht Deutschlands bleibt nach Art 15 Abs 2 Buchst b DBA-Norwegen aber nur dann erhalten, wenn ArbG und ArbN im gleichen Staat ansässig sind. ArbG ist hier das in Großbritannien ansässige Unternehmen B-Plc; die inländische (rechtlich unselbständige) Betriebsstätte ist nicht ArbG iSd DBA (BFH 146, 136 = BStBl 1986 II, 442).

Rz. 163

Stand: EL 131 – ET: 09/2022

Wird der im > Inland ansässige ArbN für seinen zivilrechtlichen > Arbeitgeber im Rahmen einer Lieferung oder Werkleistung bei einem nicht verbundenen Unternehmen im Ausland tätig, ist regelmäßig davon auszugehen, dass der zivilrechtliche Ar...