Analoge Anwendung des § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG bei fehlender Förderberechtigung des Erblassers infolge Todes

Leitsatz

In den Fällen des Miteigentums an einer Wohnung ist jeder Miteigentümer nur zur anteiligen Inanspruchnahme der Eigenheimzulage berechtigt. Bei Ehegatten besteht allerdings die Besonderheit, dass deren Anteile an einer gemeinsamen Wohnung nicht als selbständige Objekte, sondern als ein Objekt behandelt werden, solange die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen. Erwirbt ein Ehegatte infolge eines Erbfalles den Miteigentumsanteil des Ehegatten an einer gemeinsamen Wohnung hinzu, ist der bisherige Miteigentumsanteil des überlebenden Ehegatten zusammen mit dem hinzuerworbenen Anteil gemäß § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG ebenfalls als ein Objekt zu behandeln, wenn bis zum Tod des einen Ehegatten die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorgelegen haben. Das FG des Landes Brandenburg hat jetzt entschieden, dass der überlebende Ehegatte die dem Erblasser wegen des Todes vor Anschaffung der Wohnung nicht mehr zustehende Eigenheimzulage für den Hinzuerwerb des Miteigentums im Rahmen der Erbauseinandersetzung in analoger Anwendung von § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG ebenfalls "fortführen" kann.

Sachverhalt

Die Steuerpflichtige und ihr Ehemann kauften am 15.12.1997 eine Eigentumswohnung in M für 146 405 DM zu je einem halben Miteigentumsanteil. Der Nutzen- und Lastenwechsel war für den 15.12.1998 vereinbart. Der Ehemann war des Weiteren Eigentümer eines Einfamilienhauses in N. Noch vor dem Nutzen- und Lastenwechsel verstarb der Ehemann am 1.5.1998. Gesetzliche Erben waren die Steuerpflichtige zu ½ sowie die beiden Kinder zu je ¼. Im Rahmen des Erbauseinandersetzungsvertrages vom 14.7.1999 erhielt die Steuerpflichtige das Alleineigentum an der Eigentumswohnung, wohingegen die Kinder zu je ½ Miteigentümer des Einfamilienhauses wurden. In ihrem Antrag auf Eigenheimzulage ab 1998 begehrte die Steuerpflichtige die Eigenheimzulage für die Eigentumswohnung zu 100 % zuzüglich der Kinderzulagen. Das Finanzamt gewährte den Fördergrundbetrag nur zu 75 % und führte als Begründung aus, dass die Steuerpflichtige auf Grund des Kaufvertrags vom 15.12.1997 zu 50 % Eigentümerin geworden sei und infolge des Erbfalls weitere 25 % hinzuerworben habe. Die im Jahr 1999 erfolgte Erbauseinandersetzung habe zu einem teilentgeltlichen Erwerb hinsichtlich der Miteigentumsanteile der Kinder geführt. Dieser teilentgeltliche Erwerb stelle einen rechtlich selbständigen Anschaffungsvorgang dar, dessen Begünstigung wegen Objektverbrauchs ausgeschlossen sei.

Entscheidung

Das FG hat dem (eingeschränkten) Antrag der Steuerpflichtigen, den Fördergrundbetrag ab 1999 bis 2005 zu 100 % zu gewähren, entsprochen. Es führt aus, dass die Steuerpflichtige mit Abschluss der Erbauseinandersetzung im Jahr 1999 eigenheimzulagenrechtlich wirtschaftliche Alleineigentümerin geworden ist. Der hierbei erfolgte Hinzuerwerb des im Gesamthandsvermögen befindlichen Miteigentumsanteils stellt nach analoger Anwendung des § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulGkeinen Objektverbrauch dar. Eigenheimzulagenrechtlich hat die Steuerpflichtige am 15.12.1998 mit Übergang des wirtschaftlichen Eigentums ihren hälftigen Miteigentumsanteil angeschafft. Den anderen Miteigentumsanteil hat die Erbengemeinschaft angeschafft. Insoweit steht die Anspruchsberechtigung nach § 1 EigZulG i.V.m. § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO den einzelnen Mitgliedern zu, so dass die Steuerpflichtige entsprechend ihrer Erbquote am 15.12.1998 einen weiteren Miteigentumsanteil von ¼ des Gesamtobjekts angeschafft hat. Der Steuerpflichtigen standen somit insgesamt 75 % des Fördergrundbetrages im Jahr 1998 zu. Der eigenheimzulagerechtliche Erwerb von einem Miteigentumsanteil von ½ sowie ¼ an der Eigentumswohnung stellt sich als einheitlicher Anschaffungsvorgang im Jahr 1998 dar, ohne dass insoweit bereits ein Objektverbrauch eingetreten ist. Infolge der Erbauseinandersetzung am 14.5.1999 erwarb die Steuerpflichtige wirtschaftliches Eigentum an den verbleibenden, den Kindern eigenheimzulagenrechtlich zuzurechnenden Miteigentumsanteilen von jeweils ¼ am vererbten Miteigentumsanteil. Dieser Erwerb stellt einen eigenständigen Erwerbsvorgang dar, der jedoch nach analoger Anwendung des § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG nicht dem Objektverbrauch unterliegt. Eine unmittelbare Anwendung der Vorschrift scheidet aus, weil hierfür Voraussetzung ist, dass bereits der Erblasser anspruchsberechtigt gewesen ist, d. h. einen Miteigentumsanteil an dem konkreten Objekt angeschafft und die Wohnung auch selbstgenutzt hat. Die Analogie ist indes geboten, weil das Gesetz eine vom Gesetzgeber nicht beabsichtigte Regelungslücke enthält und ohne Analogie eine verfassungsrechtlich nicht hinnehmbare Schlechterstellung von Anspruchsberechtigten, die Eltern sind, entstünde. § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG regelt den Fall, dass ein Ehegatte nach Anschaffung stirbt. Stirbt ein kinderloser Ehegatte hingegen nach Abschluss des Kaufvertrages, aber vor dem Nutzen- und Lastenwechsel, so bedarf es einer Regelung wie in § 6 Abs. 2 Satz 3 EigZulG nicht, wenn der überlebende Ehegatte Alleinerbe ist; d...