Anzeigepflicht bei EU- und Drittstaaten-Verlagerung elek ... / 3. Keine Beeinträchtigung der Besteuerung

Das kritischste Tatbestandsmerkmal ist in Drittstaaten-Fällen die Sicherstellung zur Nichtbeeinträchtigung der Besteuerung i.S.d. § 146 Abs. 2b S. 2 Nr. 4 AO. Die Verlagerung darf wegen des Erfordernisses einer effizienten Steuerkontrolle hierbei nur bei solchen Steuerpflichtigen bewilligt werden, die in der Vergangenheit ihren steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß nachgekommen sind. Weiterhin ist zu prüfen, ob durch die Verlagerung die Besteuerung zukünftig beeinträchtigt wird. Zu den steuerlichen Pflichten gehören insoweit die allgemeinen Mitwirkungspflichten im Besteuerungsverfahren, die einschlägigen Ordnungs-, Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten der AO sowie die Auskunfts- und Vorlagepflichten einschließlich der Gewährung des Datenzugriffs im Rahmen einer Außenprüfung (§§ 193 ff. AO) bzw. einer Kassen-Nachschau (§ 146b AO) bzw. einer Umsatzsteuer-Nachschau (§ 27b Abs. 2 S. 2 f. UStG). Die Nichtbeeinträchtigung der Besteuerung umfasst hierbei die Erfüllung sämtlicher steuerlichen Pflichten, nicht nur die Erfüllung der Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten.

Bei der Prüfung, ob die Besteuerung beeinträchtigt ist, können z.B. folgende Umstände von Bedeutung sein:

• Nicht ordnungsgemäßes Abgabeverhalten des Steuerpflichtigen,
• Einleitung von Steuerstrafverfahren oder -ordnungswidrigkeitenverfahren der Bußgeld- und Strafsachenstelle oder Steuerfahndung in steuerlichen Angelegenheiten,
• Notwendigkeit von Vollstreckungsverfahren wegen unzureichender Erfüllung von eigenen steuerlichen Zahlungspflichten,
• Verstöße gegen § 138 AO in Form der Unterlassung der Meldung von ausländischen Gesellschaftsbeteiligungen,
• Das Fehlen eines Doppelbesteuerungsabkommens mit großer Auskunftsklausel mit dem "Verlagerungsstaat".

Die Besteuerung ist letztlich dann nicht beeinträchtigt, wenn eine lückenlose Prüfung der Gewinnermittlung vom Inland aus in gleicher Art und Weise möglich ist wie bei Steuerpflichtigen mit DV-gestützter Buchführung im Inland. Die angeforderten Unterlagen müssen somit unverzüglich zur Verfügung stehen, die angeforderten Auskünfte zeitnah erteilt werden und Datenzugriffsmöglichkeiten in vollem Umfang zur Verfügung stehen. Der Steuerpflichtige kann die Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten im Inland nicht dadurch einschränken, dass er sich auf ausländische Bestimmungen beruft, die diesen entgegenstehen könnten (z.B. datenschutzrechtliche Bestimmungen zum Schutz von Betriebs- und Geschäftsgeheimnissen). Die Bewilligung kann auch unter Aufnahme von Nebenbestimmungen nach § 120 AO erteilt werden (vgl. hierzu BayLfSt v. 29.1.2021 – S 0316.1.1-3/7 St 43, m.w.N.).

Mangelnde Sprach-, Bilanz- und Steuerrechtskenntnisse im Verlagerungsstaat: Ein Risiko nach § 146 Abs. 2b S. 2 Nr. 4 AO zur Beeinträchtigung der Besteuerung kann von der Finanzverwaltung auch regelmäßig dann angenommen werden, wenn im Verlagerungsstaat keine hinreichenden Sprachkenntnisse und Kenntnisse des deutschen Bilanz- und Steuerrechts bestehen. Diesem Umstand ist gerade in geringer qualifizierten Drittstaaten zu begegnen. Durch die formale Einschränkung des Genehmigungserfordernisses auf Drittstaaten-Fälle könnten daher in praktischen Einzelfällen etwaige Schwierigkeiten zur Genehmigung einer Verlagerung entstehen. Es sollte daher bereits vorab umfassend das Qualifikationslevel des Zielverlagerungsstaates geprüft werden. I.d.R. wird ein geringeres Qualifikationslevel jedoch immanent sein, da dieses auch regelmäßig der Hintergrund für einen entsprechend kostengünstigeren Verlagerungsstandort sein dürfte. Daher dürften gerade Drittstaaten-Verlagerungen außerhalb der EU-Mitgliedstaaten zu Schwierigkeiten im notwendigen Genehmigungsprozess führen.

Beraterhinweis Bei Verlagerungen mit nachträglicher Anzeigenerstattung droht das starke Risiko einer Rückverlagerung mit ggf. teurem Verzögerungsgeld von bis zu 250.000 EUR.

Literaturhinweis: Zur Anzeigepflicht von Outbound-Steuergestaltungen in der Steuerdeklaration des Nutzers, s. Rennar, PIStB 2022, 231.