Auslandsaufenthalt: Lohnsteuerrechtliche Folgen / 6 Auslandstätigkeitserlass

Der Auslandstätigkeitserlass^[1] gilt für alle Arbeitnehmer, die im Inland unbeschränkt steuerpflichtig sind und im Auftrag eines Arbeitgebers mit Sitz, Geschäftsleitung, Betriebsstätte oder einem ständigen Vertreter im Inland oder in einem anderen EU-/EWR-Mitgliedstaat in einem ausländischen Staat, mit dem kein DBA besteht, eine Tätigkeit ausüben.^[2]

Liegen die Voraussetzungen vor, wird von der Besteuerung des Arbeitslohns abgesehen, den der Arbeitnehmer aufgrund eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses für eine begünstigte Tätigkeit im Ausland erhält. Die Finanzverwaltung hat sich hierzu geäußert, wie die Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns nach den DBA sowie nach dem Auslandstätigkeitserlass im Lohnsteuerabzugsverfahren erfolgt.^[3]

[1] BMF, Schreiben v. 10.6.2022, IV C 5 – S 2293/19/10012 :001, BStBl 2022 I S. 997.

[2] Z. B. Hongkong, Libyen, Nigeria, Peru, Saudi-Arabien etc.

[3] BMF, Schreiben v. 14.3.2017, IV C 5 – S 2369/10/10002, BStBl 2017 I S. 473.

6.1 Voraussetzungen

Die Anwendung des Auslandstätigkeitserlasses setzt voraus, dass

• der Arbeitnehmer bei einem Arbeitgeber mit Sitz, Geschäftsleitung, Betriebsstätte oder einem ständigen Vertreter im Inland oder in einem anderen EU-/EWR-Mitgliedstaat beschäftigt ist,
• es sich bei der Auslandstätigkeit um eine "begünstigte Tätigkeit" handelt,
• die Tätigkeit mindestens 3 Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt wird, mit denen kein DBA besteht^[1],
• der Arbeitslohn für ein gegenwärtiges Dienstverhältnis von einem privaten Arbeitgeber gezahlt wird und
• die besonderen Verfahrensvorschriften beachtet werden: gesonderter Ausweis des Arbeitslohns im Lohnkonto und in den ELStAM sowie keine Durchführung des Lohnsteuer-Jahresausgleichs durch den Arbeitgeber.

Demgegenüber ist der Auslandstätigkeitserlass nicht anwendbar bei

• der Tätigkeit des Bordpersonals auf Seeschiffen,
• der Produktion von Schiffen im Ausland,
• der finanziellen Beratung mit Ausnahme der deutschen öffentlichen Entwicklungshilfe,
• der Akquisition von Aufträgen mit Ausnahme der Beteiligung an Ausschreibungen und
• der Tätigkeit im Bereich der humanitären Hilfe.

Ferner scheidet die Anwendung des Auslandstätigkeitserlasses aus, wenn

• der Arbeitslohn unmittelbar oder mittelbar aus inländischen öffentlichen Kassen^[2] gezahlt wird,
• die Tätigkeit in einem Staat ausgeübt wird, mit dem ein DBA besteht, in das Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einbezogen sind, oder
• der Arbeitnehmer nicht nachweist, dass die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in dem Tätigkeitsstaat einer Einkommensteuer i. H. v. durchschnittlich mindestens 10 % unterliegen, und dass die auf die Einkünfte festgesetzte Steuer entrichtet wurde (Mindestbesteuerung).

[1] Schleswig-Holsteinisches FG, Beschluss v. 23.12.2013, 3 V 101/12, rkr.

[2] LfSt Bayern, Verfügung v. 25.2.2015, S 2300.1.1 – 6/29 St 32.

6.2 Begünstigte Auslandstätigkeit

Die Auslandstätigkeit ist nur dann begünstigt, wenn sie für einen Arbeitgeber mit Sitz, Geschäftsleitung, Betriebsstätte oder einem ständigen Vertreter im Inland oder in einem anderen EU-/EWR-Mitgliedstaat erbracht wird.

6.2.1 Nur bestimmte Tätigkeiten fallen unter den Auslandstätigkeitserlass

Ferner muss die Auslandstätigkeit mit bestimmten Tätigkeiten in Zusammenhang stehen. Dabei handelt es sich um:

• die Planung, Errichtung, Einrichtung, Inbetriebnahme, Erweiterung, Instandsetzung, Modernisierung, Überwachung oder Wartung von Fabriken, Bauwerken, ortsgebundenen großen Maschinen oder ähnlichen Anlagen einschließlich des Betreibens der Anlagen bis zur Übergabe an den Auftraggeber, nicht jedoch insbesondere Sanierungs-, Restaurierungs-, Reinigungs- und Sicherungsarbeiten an Bauwerken ohne industrielle bzw. technische Nutzung,
• den Einbau, die Aufstellung, Instandsetzung oder Wartung von sonstigen Wirtschaftsgütern, die ausschließlich von EU-/EWR-Arbeitgebern hergestellt oder instandgesetzt bzw. gewartet werden müssen (zu den sonstigen Wirtschaftsgütern zählen auch Militärflugzeuge und -fahrzeuge),
• das Aufsuchen oder die Gewinnung von Bodenschätzen,
• die Beratung ausländischer Auftraggeber oder Organisationen im Hinblick auf die oben genannten Vorhaben und
• die deutsche öffentliche Entwicklungshilfe im Rahmen der technischen und finanziellen Zusammenarbeit, wenn eine Projektförderung unmittelbar oder mittelbar aus inländischen öffentlichen Mitteln zu mindestens 75 % vorliegt.

6.2.2 Mindestdauer der Tätigkeit im Nicht-DBA-Ausland

Die Auslandstätigkeit muss mindestens 3 Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt werden, mit denen kein DBA besteht. Beginn und Ende dieser Frist müssen nicht im gleichen Kalenderjahr liegen. Für die Berechnung der Frist beginnt die Auslandstätigkeit mit dem Antritt der Reise ins Ausland und endet mit der endgültigen Rückkehr ins Inland, wobei es auf den Zeitpunkt des Grenzübertritts ankommt. Eine vorübergehende Rückkehr ins Inland sowie ein kurzer Aufenthalt in einem DBA-Staat gelten bis zu einer Gesamtaufenthaltsdauer von 10 vollen Kalendertagen innerhalb der Mindestfrist nicht als Unterbrechung der Auslandstätigkeit, wenn sie zur weiteren Durchführung oder Vorbereitung eines, nicht unbedingt desselben, begünstigten Vorhabens notwendig sind. Bei län...