Leitsatz (amtlich)
Abstandszahlungen, die geleistet werden, um Räume zu anderen als Wohnzwecken vermieten zu dürfen, sind sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (im Anschluß an das BFH-Urteil vom 17. Januar 1978 VIII R 97/75, BFHE 124, 445, BStBl II 1978, 337).
Normenkette
EStG §§ 9, 21
Tatbestand
Die Klägerinnen und Revisionsbeklagten (Klägerinnen) erwarben im Oktober 1972 ein im A-Kreis gelegenes Mietshaus. Nach Auszug der Mieter vermieteten sie die im Erdgeschoß und im ersten Obergeschoß gelegenen Räume als Büroräume, was sie dem Oberkreisdirektor des A-Kreises durch Schreiben vom ... 1973 mitteilten, wobei sie die Ansicht vertraten, daß eine Zweckentfremdung von Wohnraum im Sinne des Art. 6 § 1 des Gesetzes zur Verbesserung des Mietrechts und zur Begrenzung des Mietanstiegs sowie zur Regelung von Ingenieur- und Architektenleistungen vom 4. November 1971 - MietRVerbG - (BGBl I 1971, 1745) i. V. m. §§ 1 und 2 der vom Lande Nordrhein-Westfalen erlassenen Verordnung über das Verbot der Zweckentfremdung von Wohnraum vom 22. Februar 1972 (Gesetz- und Verordnungsblatt für das Land Nordrhein-Westfalen 1972 S. 29) nicht vorliege. Mit Bescheid Nr..../1973 genehmigte der Oberkreisdirektor die Zweckentfremdung der Wohnräume und das Leerstehen einer Dachwohnung gegen Zahlung einer Abstandssumme von 20 000 DM und einer Gebühr von 100 DM. Die Klägerinnen zahlten diese Beträge am ... 1973.
In ihrer Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das Jahr 1973 machten sie die gezahlten Beträge als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) ließ die Aufwendungen jedoch nicht zum Abzug als Werbungskosten zu, weil es sich um Anschaffungskosten handele.
Während der Einspruch erfolglos blieb, gab das Finanzgericht (FG) der Klage mit folgender Begründung statt: Bei den fraglichen Beträgen handele es sich nicht um einen Teil des Kaufpreises für das Grundstück, da der Übergang des Eigentums, für den der Kaufpreis gezahlt werde, durch die Zahlung der fraglichen Beträge nicht berührt werde. Die Zahlung habe allein der Erzielung höherer Mieteinnahmen gedient und rechne daher zu den Werbungskosten im Sinne des § 9 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Eine Verteilung der Aufwendungen auf die Zeit der Nutzungsdauer in Form der Absetzung für Abnutzung (AfA) komme nicht in Betracht.
Hiergegen richtet sich die Revision des FA mit folgender Begründung: Durch die Zahlung der fraglichen Beträge hätten die Klägerinnen ein Nutzungsrecht erworben, das sie durch den Erwerb des Grundstücks nicht hätten erlangen können. Bei diesem Recht handele es sich um ein immaterielles Wirtschaftsgut, für das mangels Abnutzung eine AfA nicht in Betracht komme.
Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerinnen beantragen, die Revision zurückzuweisen.
Sie sind der Ansicht, daß mit der Zahlung der fraglichen Beträge keine Einkunftsquelle geschaffen worden sei. Auch sei die Zahlung nur erfolgt, um einen Verwaltungsrechtsstreit zu vermeiden, denn die Genehmigung des Oberkreisdirektors zur Nutzung der Räume für Bürozwecke sei nicht erforderlich gewesen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet. Die Abstandszahlung von 20 000 DM und die Gebühr von 100 DM sind sofort abziehbare Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 9 Abs. 1 Satz 1, 2, § 21 EStG).
1. Die Zahlung dieser Beträge diente, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, der Erzielung höherer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Damit sind die allgemeinen Voraussetzungen für das Vorliegen von Werbungskosten erfüllt (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG).
2. Sofort abziehbare Werbungskosten sind allerdings nicht die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen. Sie bleiben entweder ganz außer Betracht, wie die Anschaffungskosten des Grund und Bodens, weil dieser bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht berücksichtigt wird (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. Februar 1978 VIII R 9/76, BFHE 125, 153, BStBl II 1978, 455), oder sie sind, wenn es sich um abnutzbare Wirtschaftsgüter handelt (§ 7 EStG), in Form der AfA als Werbungskosten abzuziehen (§ 9 Abs. 1 Nr. 7 EStG).
Im Streitfall sind die Beträge, deren Abzug als Werbungskosten begehrt wird, weder Anschaffungskosten des Grund und Bodens noch Anschaffungskosten eines abnutzbaren Wirtschaftsguts.
a) Der Große Senat des BFH hat durch Beschluß vom 2. März 1970 GrS 1/69 (BFHE 98, 360, BSTBl II 1970, 382) entschieden, daß die Abstandszahlung, die der Erwerber eines Grundstücks nach dem Erwerb an den Pächter des auf dem Grundstück betriebenen Gewerbebetriebs leistet, um ihn zur vorzeitigen Räumung zu veranlassen, nicht zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens gehört. Denn die Abstandszahlung dient nicht mehr dem Erwerb des Grundstücks, sondern dazu, die vorzeitige Nutzung des Grundstücks durch den Erwerber zu ermöglichen. Im Streitfall liegt es ähnlich. Die Klägerinnen zahlten die Abstandssumme und die Gebühr nicht, um das Grundstück zu erwerben, sondern um es zu anderen als Wohnzwecken vermieten zu dürfen. Allerdings können auch nach dem Erwerb eines Grundstücks nachträgliche Anschaffungskosten entstehen, z. B. in Gestalt des Restbuchwerts eines in Abbruchabsicht erworbenen Gebäudes, oder in Gestalt von Straßenanliegerbeiträgen, Erschließungsbeiträgen, Kanalanschlußgebühren (Beschluß des Großen Senats des BFH vom 12. Juni 1978 GrS 1/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620). Dabei handelt es sich aber - anders als im Streitfall - um Aufwendungen, die noch durch den Erwerb des Grundstücks veranlaßt sind und die den Wert des Grundstücks allgemein und nicht nur in bezug auf eine bestimmte Art der Nutzung erhöhen.
b) Der Vorteil, den die Klägerinnen durch Zahlung der Abstandssumme und der Gebühr erlangt haben, ist auch kein Wirtschaftsgut, dessen Anschaffungskosten nur durch AfA als Werbungskosten berücksichtigt werden könnten. Der Große Senat hat in dem angeführten Beschluß (BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382) den durch die Abstandszahlung erlangten Vorteil als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut behandelt, das in der Bilanz zu aktivieren und in einer bestimmten Weise abzuschreiben sei. Diese Auffassung ist auf die Grundsätze handelsrechtlicher und steuerrechtlicher Bilanzierung gestützt, die, wie der erkennende Senat bereits durch Urteil vom 17. Januar 1978 VIII R 97/75 (BFHE 124, 445, BStBl II 1978, 337) entschieden hat, auf die Ermittlung der Einkünfte durch Feststellung des Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten nicht ohne weiteres anwendbar sind. An dieser Auffassung hält der Senat fest. Ergänzend und zur Klarstellung wird bemerkt:
Der Große Senat hat im Beschluß BFHE 98, 360, BStBl II 1970, 382 die Annahme eines Wirtschaftsguts hauptsächlich darauf gestützt, daß die Aufwendungen dem Kaufmann einen über mehrere Wirtschaftsjahre sich erstreckenden Nutzen verschafften und daß ein Käufer des Betriebs den durch den Aufwand erlangten Vorteil bei der Berechnung des Kaufpreises berücksichtigen würde. Beide Überlegungen gelten bei der Ermittlung des Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten nur eingeschränkt.
Die Voraussetzung, daß die Aufwendungen einen über mehrere Jahre sich erstreckenden Nutzen verschaffen, ist bei den meisten aktiven Rechnungsabgrenzungsposten erfüllt (§ 5 Abs. 3 EStG, § 152 Abs. 9 des Aktiengesetzes - AktG -). Gleichwohl steht der Behandlung der aktiven Rechnungsabgrenzungsposten als Wirtschaftsgüter bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung § 11 Abs. 2 EStG entgegen, der gebietet, daß Ausgaben für das Kalenderjahr abzusetzen sind, in dem sie geleistet sind. Gleiches muß für immaterielle Wirtschaftsgüter gelten, soweit ihre Aktivierung allein damit begründet wird, die geleisteten Aufwendungen verschafften dem Kaufmann einen über mehrere Wirtschaftsjahre hinausreichenden Nutzen.
Auch die weitere Voraussetzung, daß ein Erwerber des Betriebs den erlangten Vorteil bei der Berechnung des Kaufpreises selbständig bewerten würde, ist bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nicht rechtserheblich. Denn hier ist die Veräußerung der Wirtschaftsgüter, die der Erzielung der Einkünfte dienen, kein Tatbestand, an den das Gesetz eine Steuerpflicht knüpft. Bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung kommt es allenfalls darauf an, ob dem Wirtschaftsgut im Rahmen der Vermietung oder Verpachtung gegenüber dem vermieteten oder verpachteten Gegenstand eine selbständige Bedeutung zukommt. Auf den Vorteil der vorzeitigen Räumung durch den bisherigen Mieter oder Pächter (BFHE 124, 445, BStBl II 1978, 337) oder auf den Vorteil der Vermietung ohne Beschränkung auf Wohnzwecke (Streitfall) trifft das nicht zu.
Fundstellen
Haufe-Index 73417 |
BStBl II 1980, 187 |
BFHE 1980, 254 |