BMF-Schreiben zu Einzelfragen der ertragsteuerrechtliche ... / 7. Ertragsteuerrechtliche Behandlung der durch Airdrops erhaltenen Einheiten einer virtuellen Währung und sonstigen Token

a) Begriff – Airdrop (Tz. 29)

Unentgeltliche Verteilung von Einheiten einer virtuellen Währung oder sonstigen Token häufig unter Auflage i.R.v. unterschiedlich ausgestalteten Marketing-Aktionen.

b) Gemäß BMF in Betracht kommende Einkunftsarten

Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem. § 15 EStG

• Erhalt von virtueller Währung und sonstigen Token als Betriebseinnahme (Tz. 69),
• Bewertung mit dem Marktkurs im Zeitpunkt des Zuflusses (Tz. 69).

Sonstige Einkünfte durch Leistungen i.S.d. § 22 Nr. 3 EStG

• Leistung des Empfängers in Form eines aktives Tuns: Nennung des Aidrops bzw. der Projektinitiatoren in sozialen Medien, Hochladung eigener Bilder, Fotos oder Videos auf eine Plattform unabhängig von einer Eigentumsübertragung, Zurverfügungstellung von personenbezogenen Daten (Tz. 70),
• Unterbrechung des Zurechnungszusammenhangs durch Zufallselement: Maßgeblich ist, dass eine Leistung in Form eines Tuns bzw. Unterlassens in unmittelbarem Zusammenhang mit dem Erhalt des Tokens ohne Zufallselement erfolgt, dagegen der erforderlichen Unmittelbarkeit durch Zufallskomponente(Tz. 72),
• Bewertung der erhaltenen virtuellen Währungen mit dem Marktkurs der erbrachten Leistungen, bei fehlendem Marktpreis der Leistung Ansatz mit 0 EUR (Tz. 73),
• Annahme der Schenkung bei fehlendem wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen Zuwendung der virtuellen Währung und erbrachter Leistung (Tz. 74).

Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften gem. § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG

• Leistung i.S.d. § 22 Nr. 3 EStG als Anschaffung (Tz. 75),
• Anschaffungskosten i.H.d. Werts der hingegebenen Daten bzw. der vorgenommenen Handlungen (Tz. 75),
• widerlegbare Vermutung entspr. dem Marktkurs der überlassenen virtuellen Währung (Tz. 75),
• bei unentgeltlichem Erwerb: Maßgeblichkeit der Anschaffung des Rechtsvorgängers für die Anwendung des § 23 EStG (Tz. 75).

Das BMF-Schreiben differenziert bei der Besteuerung von Veräußerungsgewinnen zwischen Betriebsvermögen und Privatvermögen, wobei der Schwerpunkt der Ausführungen erkennbar zum Bereich des Privatvermögens erfolgen. Daraus kann aber m.E. nicht zulässigerweise die Schlussfolgerung gezogen werden, dass in Zusammenhang mit Airdrops private Einkünfte die vorrangig zu unterstellende Einkunftsart sind. In der Praxis kann es zwischen Steuerpflichtigen und Finanzverwaltung zu intensiven Diskussionen darüber kommen, ob tatsächlich relevante personenbezogene Daten als ein die Besteuerung auslösender Umstand zur Verfügung gestellt worden sind und in welcher Höhe deren steuerlicher Wert anzusetzen ist.

Beraterhinweis Fraglich in diesem Zusammenhang kann sein, ob die Finanzverwaltung im Einzelfall einen vom Steuerpflichtigen vorgetragenen Wert in verhältnismäßig geringer Höhe bzw. sogar mit 0 EUR akzeptieren wird. Das BMF-Schreiben stellt aber auch keine brauchbaren Instrumente zur Verfügung, mit deren Hilfe die Ermittlung eines Marktpreises für die erhaltenen Währungseinheiten zumindest erleichtert wird. Eine widerlegbare Vermutung, dass der Wert der hingegebenen Daten oder der vorgenommenen Handlung dem Wert der digitalen Einheiten entsprechen, findet m.E. keine gesetzliche Unterstützung in § 22 EStG und ist zudem nicht mit dem Amtsermittlungsgrundsatz gem. § 88 AO vereinbar. Sofern eine Gegenleistung des Steuerpflichtigen – z.B. durch Zurverfügungstellung von Daten – nicht festgestellt werden kann, sind gem. dem BMF-Schreiben schenkungssteuerliche Grundsätze beachtlich. Die Annahme einer Schenkung von digitalen Währungen sollte jedoch nicht vorschnell durch die Finanzverwaltung erwogen werden. Insoweit ist eine sorgfältige Analyse erforderlich, ob und in welcher Form tatsächlich steuerlich relevante Gegenleistungen in Betracht kommen können.