Cloer/Hagemann, AStG § 2 AStG Einkommensteuer / 1.7 Verhältnis zu den Vorschriften des EStG

Rz. 54

Bei § 2 AStG EStG handelt es sich um eine Vorschrift zur Erweiterung der beschränkten Steuerpflicht. Der Anwendungsbereich der Norm und der Anwendungsbereich der unbeschränkten Steuerpflicht schließen sich gegenseitig aus.^[1] Dies gilt gleichermaßen für die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 EStG sowie nach § 1 Abs. 2 EStG^[2], wenngleich die Aufgabe der erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 EStG den Tatbestand des § 2 AStG nicht auslöst.^[3] Rechtsfolge des § 1 Abs. 2 EStG ist eine Besteuerung als unbeschränkt Steuerpflichtiger, d. h. insb. mit dem Welteinkommen und ohne Abgeltungswirkung des Steuerabzugs nach § 50 Abs. 2 EStG.^[4]

Die Rechtsfolgen des § 2 AStG bleiben dahinter zurück; einer Anwendung der Norm bedarf es nicht mehr.^[5] Wird eine natürliche Person innerhalb des rechtsfolgenseitigen Zehnjahreszeitraums wieder unbeschränkt steuerpflichtig, so entfällt die erweiterte beschränkte Steuerpflicht zugunsten der unbeschränkten Steuerpflicht.^[6]

Rz. 55

Die Anwendung der fiktiv unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG steht der Anwendung des § 2 AStG nicht entgegen.^[7] Wenngleich § 1 Abs. 3 EStG eine Behandlung "als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig" vorsieht, handelt es sich dabei dennoch um eine auf "inländische Einkünfte" beschränkte Steuerpflicht.^[8] Zwar wird das Verhältnis beider Normen als "völlig ungeklärt" bezeichnet.^[9] Beide Normen haben aber unterschiedliche Rechtsfolgen, die miteinander nur punktuell in Konkurrenz treten. Zwanglos mit Gesetzeswortlaut und Gesetzessystematik vereinbaren lässt sich die Erweiterung der steuerpflichtigen Inlandseinkünfte gem. § 2 Abs. 1 AtG auch im Anwendungsbereich der (nur) fiktiv unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG^[10], denn § 1 Abs. 3 EStG trifft bezüglich des Umfangs der steuerpflichtigen Einkünfte keine Aussage.^[11] Die Zusatzeinkünfte nach § 2 Abs. 1 AStG erhöhen die der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte i. S. v. § 1 Abs. 3 S. 2 EStG. Unproblematisch ist m. E. ferner die Nichtanwendung des § 50 Abs. 1 EStG infolge der fiktiv unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG, auch bei Erfüllung der Voraussetzungen des § 2 AStG, weil insoweit § 2 AStG an die allg. Regeln anknüpft (s. Rz. 164), welche von § 1 Abs. 3 EStG modifiziert werden. Die Anwendung des Progressionsvorbehalts ergibt sich aus beiden Normen (§ 2 Abs. 1, Abs. 5 AStG einerseits und § 1 Abs. 3, § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 5 EStG andererseits), weshalb insoweit kein Konflikt entsteht. Schließlich entfällt in Fällen des § 1 Abs. 3 EStG die Abgeltungswirkung des § 50 Abs. 2 EStG. Die Vorschrift in § 2 Abs. 5 S. 2 AStG wird insoweit hinfällig. Die Abgeltungswirkung entfällt somit – über Abs. 5 S. 2 hinaus – für sämtliche Einkünfte, die dem Steuerabzug unterlagen. Die Anwendung des § 1a EStG wird durch § 2 AStG ebenfalls nicht ausgeschlossen.^[12]

Rz. 56

Ausweislich der BFH-Rechtsprechung steht § 2 AStG zur "einfachen" beschränkten Steuerpflicht im Verhältnis der Spezialität.^[13] Diese Aussage hat der BFH zwar auf den Katalog des § 49 EStG bezogen. Im Schrifttum wird sie aber auf das Verhältnis von § 2 AStG zu § 1 Abs. 4 EStG übertragen.^[14] Es wird von "rechtstechnischer" lex specialis und einer Vedrängungswirkung ggü. § 1 Abs. 4 EStG gesprochen.^[15] Für das Verhältnis beider Normen stiften diese Aussagen mehr Verwirrung als Nutzen. § 2 Abs. 1 AStG verdrängt § 1 Abs. 4 EStG nicht, sondern baut auf dieser auf.^[16] Die einfache beschränkte Steuerpflicht wird durch § 2 Abs. 1 AStG sachlich "ausgedehnt"^[17] und im Übrigen modifiziert. Im Kern bleibt es aber bei der Besteuerung für beschränkt Steuerpflichtige (§ 1 Abs. 4, § 49 EStG), insb. mit Blick auf die Anwendung des § 50 Abs. 1 EStG (s. RZ. 164).

Rz. 57

§ 2 Abs. 1 AStG knüpft an die Systematik des § 2 EStG an. Dies gilt gleichermaßen für die Bestimmung des Umfangs des Steuerobjekts, die Ermittlung der Einkünfte und – unter Berücksichtigung des § 50 Abs. 1 EStG – des zvE.^[18] Auch der Dualismus der Einkunftsarten gilt in § 2 AStG.^[19] § 2 Abs. 7 S. 3 EStG ist zu beachten, weshalb im Wegzugsjahr die Besteuerung nach § 2 AStG im Rahmen der einheitlichen Veranlagung durchzuführen ist.^[20] Dabei entfällt die Abgeltungswirkung – über Abs. 5 S. 2 hinaus – wegen § 50 Abs. 2 S. 2 Nr. 3 EStG für sämtliche Einkünfte.^[21]

Rz. 58

Verlustausgleich und Verlustabzug sind zulässig, soweit sie nicht spezialgesetzlich ausgeschlossen werden.^[22] Im Hinblick auf den intraperiodischen Verlustausgleich ist nach hier vertretener Auffassung zweifelhaft, ob negative Zusatzeinkünfte i. S. v. § 2 Abs. 1 S. 1 AStG mit positiven Inlandseinkünften i. S. v. § 49 EStG verrechnet werden können (s. Rz. 165).

Rz. 59

Die Besteuerung gem. § 2 AStG erfolgt im Rahmen der Veranlagung (§ 25 EStG). Die Zusammenveranlagung von Ehegatten (§ 26b EStG) wird – wenn nicht die Voraussetzungen des § 1a EStG vorliegen – regelmäßig an der fehlenden unbeschränkten Steuerpflicht scheitern (§ 26 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG).

Rz. 60

Die Besteu...