Cloer/Hagemann, AStG § 8 AStG Einkünfte von Zwischengese ... / 2.6.3 Ausnahme: Bedienenstatbestand (Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a)

Rz. 203

Gem. § 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AStG liegen keine aktiven Dienstleistungen vor, soweit "die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gem. § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen i. S. v. § 1 Abs. 2 AStG nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist". Unerheblich ist der Empfänger der Dienstleistungen.^[1] Es kann sich folglich um Dienstleistungen an Empfänger innerhalb oder außerhalb eines Konzerns handeln.^[2]

Rz. 204

Der schädliche Personenkreis im Kontext des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG entspricht dem in § 8 Abs. 1 Nr. 4 AStG^[3], weshalb insoweit auf die Rz. 178f. verwiesen wird.

Rz. 205

Das "sich Bedienen" ist nicht mit dem "Mitwirken" (§ 8 Abs. 1 Nr. 4, Nr. 5 Buchst. b AStG) gleichzusetzen. Dafür spricht die unterschiedliche Terminologie, ferner aber insbesondere auch die Gesetzessystematik. Anders als in den Mitwirkungstatbeständen in § 8 Abs. 1 Nr. 4 und Nr. 5 Buchst. b AStG wird im Falle eines "sich Bedienens" kein Funktionsnachweis in Gestalt eines qualifizierten Geschäftsbetriebs zugelassen. Dies erfordert nicht nur eine Rechtfertigung, sondern indiziert zudem eine weitgehend substanzlose Tätigkeit des "sich Bedienenden". Sachlich kommt der in § 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AStG angesprochene Fall daher m. E. dem "Abrechnungsunternehmen" (Art. 7 Abs. 2 Buchst. a vi) ATAD) nahe.^[4] Während eine Mitwirkung mehr als unwesentlich sein muss, um als schädlich angesehen zu werden (s. Rz. 187), setzt die Erfüllung des Bedienenstatbestand eine "leitende Funktion" der herangezogenen Person bei der Dienstleistungserbringung voraus.^[5] Nach der im Schrifttum h.A. liegt ein "Bedienen" nur dann vor, wenn die ausländische Gesellschaft zwar die Dienstleistung schulde, zu deren Erfüllung aber eine schädliche Person heranziehe.^[6] Dies geht über das bloße Mitwirken hinaus.^[7] Das "sich Bedienen" setzt eine Übertragung von Funktionen im Zusammenhang mit der Dienstleistungserbringung voraus^[8], in deren Folge die Dienstleistung faktisch vom Inland aus erbracht wird.^[9] Nach Auffassung der Verwaltung genügt es, wenn die herangezogene Person nicht selbst tätig wird, sondern durch den Einsatz eigenen Personals oder von Einrichtungen an der Dienstleistung mitwirkt.^[10] Letzteres ist m. E. schon deshalb abzulehnen, weil die Dienstleistung aus einer Tätigkeit besteht,^[11] weshalb dem Einsatz von Wirtschaftsgütern häufig keine entscheidende Bedeutung zukommen dürfte.

Praxis-Beispiel

Die deutsche F-GmbH ist im internationalen Speditionsgeschäft tätig. Sie agiert u. a. über eine polnische Tochtergesellschaft, die T-sp. z o.o. Die F-GmbH überlässt der T-sp. z o.o. entgeltlich regelmäßig LKW zur temporären Nutzung.

Die Nutzung des LKW durch die T-sp. z o.o. kann keine Erfüllung des Bedienens-Tatbestands nach sich ziehen. Der LKW hätte auch am Markt gekauft oder gemietet werden können und ändert nichts an der Erbringung der Transportleistung allein durch die T-sp. z o.o.

Der Personaleinsatz kann zwar schädlich sein. Im Falle einer Arbeitnehmerüberlassung liegt dagegen kein "sich Bedienen" vor, wenn die Arbeitnehmer im Interesse der ausländischen Gesellschaft tätig werden und diese daher als wirtschaftlicher Arbeitgeber anzusehen ist.^[12] Das FG Münster hat indes im Falle eines Geschäftsführers den Bedienenstatbestand bejaht.^[13] Auf die zivilrechtliche Form der Übertragung von Tätigkeiten kann es nicht ankommen.^[14] Ein "sich Bedienen" ist nicht erfüllt, wenn der schädliche Personenkreis parallel zur ausländischen Gesellschaft Dienstleistungen erbringt.^[15] Die Dienstleistung muss stets im Namen der ausländischen Gesellschaft erbracht werden.^[16]

Rz. 206

Das Unterhalten eines qualifizierten Geschäftsbetriebs ist bei Erfüllung des Bedienenstatbestands irrelevant.^[17] Wird ein solcher unterhalten, wird in EU/EWR-Fällen der unter Berücksichtigung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf die Dienstleistungserbringung entfallende (Routine-)Gewinn häufig wegen § 8 Abs. 2 AStG nicht der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen.^[18]

Rz. 207–209

einstweilen frei

[1] Oppel, in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 5. Aufl. 2023, Rz. 13.127.

[2] Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8 AStG Rz. 172; Haun/Solowjeff/Capek/Rödiger, in H/K/G/R, Außensteuerrecht, § 8 Abs. 1 AStG Rz. 313.

[3] Haun/Solowjeff/Capek/Rödiger, in H/K/G/R, Außensteuerrecht, § 8 Abs. 1 AStG Rz. 289.

[4] Ähnlich Mann, in BeckOK AStG, § 8 AStG Rz. 355; a. A. wohl Altenburg, in Greil/Hummel, AStG, 2024, § 8 AStG Rz. 181: keinen Rückhalt in der ATAD.

[5] FG München v. 7.12.2009, 7 K 1390/07, EFG 2010, 622.

[6] AEAStG Rz. 373; Vogt, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8 AStG Rz. 171: Instrument der Vertragserfüllung; Schwarz, IStR 2012, 861, 863 m. w. N.

[7] Möglicherweise a. A. AEAStG Rz. 373, wo wiederholt auf ein Mitwirken abgestellt wird.

[8] Wassermeyer/Schönfeld, in F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 8 AStG Rz. ...