Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2 Stellung des § 4h EStG iVm § 8a KStG im nationalen Recht

2.2.1 Verhältnis zum Verfassungsrecht

Tz. 22

Stand: EL 105 – ET: 03/2022

Wie bereits ausgeführt (s Tz 12), werden Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der Zinsschranke vorgebracht.

Tatbestand und Rechtsfolge müssen sich aus einer Rechtsnorm klar und bestimmt ergeben (Gebot der Ges-Bestimmtheit). Insoweit werden Zweifel zB hinsichtlich des Konzernbegriffs erhoben (s Homburg, FR 2007, 717, 726; s Töben/Fischer, Ubg 2008, 149, 153; und s Süß/Wilke, ZSteu 2009, 341, 347). Weiter hierzu s Scheunemann/Socher (BB 2007, 1144, 1150); s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a Rn 52); und s Knopf/Bron (BB 2009, 1222, 1224). UE zutr aA s Staats (Ubg 2014, 520, 527).

Nach Ansicht von Eilers (FR 2007, 733, 734) ist die verfassungsrechtliche Legitimation durch den Verweis auf ausl Bilanzierungsregeln zweifelhaft; ebenso s Scheunemann/Socher (BB 2007, 1144, 1150). Hingegen leitet der BFH auch aus ausl Rechtsnormen eine stliche Buchführungspflicht nach § 140 AO ab (s Urt v 14.11.2018, BStBl II 2019, 390; s Schr des BMF v 16.05.2011, BStBl I 2011, 530, Rn 3; Schr des BMF v 10.11.2021, BStBl I 2021, 2212, Rn 60); ebenfalls hierzu s Tz 138.

Weiter wird § 4h EStG iVm § 8a KStG auch als Beschränkung des Grundsatzes der Finanzierungsfreiheit und des objektiven Nettoprinzips angesehen. Der BFH (s Beschl des BFH v 14.10.2015, BStBl II 2017, 1240) hat § 4h EStG iVm § 8a KStG iR eines Normenkontrollverfahrens nach Art 100 GG dem BVerfG zur Überprüfung der Verfassungsmäßigkeit vorgelegt. Nach Auff des BFH stellt die Zinsschranke eine nicht folgerichtige Durchbrechung des objektiven Nettoprinzips dar und verstößt damit gegen den allg Gleichheitsgrundsatz (Art 3 Abs 1 GG). In dem dem Beschl zugrunde liegenden Sachverhalt war der Zinsvortrag durch Verschmelzung untergegangen. Zu dem Beschl des BFH auch s Brandis (BFH/PR 2016, 127); s Wiese (GmbHR 2016, 311); s Glahe (ISR 2016, 86); s München/Mückl (DB 2016, 497); und s Hick (FR 2016, 409). Zweifel an der Vereinbarkeit der Vorschrift mit Art 3 Abs 1 GG hatte der BFH bereits in seinem Beschl v 18.12.2013 (BStBl II 2014, 947) geäußert. In seinem Beschl v 18.12.2013 hat der BFH weiterhin AdV gewährt, da sE auch bei einer geringeren Belastung des Stpfl ein besonderes Aussetzungsinteresse zu bejahen sein kann. Zustimmend s Markus/Mückl (DStR 2014, 1469); s Aweh (GmbH-StB 2014, 159); s Prinz (DB 2014, 1102); und s Hick (FR 2014, 564). Weiter s Gosch (BFH/PR 2014, 226); s Cortez/Schmidt (IWB 2014, 507); s Wiese (GmbHR 2014, 546); und s Ernst (BB 2014, 1383). UE zutr krit zu dem Beschl des BFH v 18.12.2013 ua im Hinblick auf die rein vz-bezogene Betrachtung des BFH sowie die Bejahung eines besonderen Aussetzungsinteresses s Staats (Ubg 2014, 520) und s Möhlenbrock (ISR 2014, 154). Weiter hatte der BFH mit Beschl v 13.03.2012 (BStBl II 2012, 611) verfassungsrechtliche Zweifel an der Regelung des § 8a Abs 2 Alt 3 KStG insoweit geäußert, als diese nicht nur sog Back-to-back-Finanzierungen, sondern auch übliche Fremdfinanzierungen von Kap-Ges bei Banken erfasst. Hierzu s Tschesche (BB 2012, 2292); s Gosch (BFH/PR 2012, 243); s Kammeter (DStZ 2012, 681, 686); s Schwetlik (GmbH-StB 2012, 199); s Wiese (GmbHR 2012, 652); s Prinz (FR 2012, 541); s Marquart/Jehlin (DStR 2013, 2301) und s Micker (KSR direkt 2012, 8). Ebenfalls erhebliche verfassungsrechtliche Zweifel äußernd s Beschl des FG Bln-BB v 13.10.2011 (EFG 2012, 358). Zustimmend s Hennigfeld (EFG 2012, 360) und s Prinz (FR 2012, 170). Das FG München (s Urt des FG München v 02.03.2015, EFG 2015, 1127, Rev-Az: I R 18/15) hält die Regelung für verfassungsgemäß. In dem Urt-Fall konnten die nabzb Zinsen bereits im nächsten VZ in voller Höhe abgezogen werden. Die Fin-Verw teilt die verfassungsrechtlichen Bedenken des BFH im Hinblick auf das objektive Nettoprinzip aufgr der vz-übergreifenden Konzeption der Zinsschranke und der Verfolgung eines qualifizierten Fiskalzwecks auch nach dem Vorlagebeschl des BFH v 14.10.2015 nicht (s Schr des BMF v 13.11.2014, BStBl I 2014, 1516 und s Vfg der OFD FfM v 24.06.2016, StEd 2016, 493). Weiter sieht sie, abgesehen von den Fällen, in denen die AdV für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öff Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, in diesen Fällen auch kein besonderes Aussetzungsinteresse des Stpfl. Ebenso s Staats (Ubg 2014, 520), der in der Verhinderung von unerwünschten Gewinnverlagerungen und der Sicherung des dt St-Substrats einen qualifizierten Fiskalzweck sieht. UE unzutr krit zu dem Schr des BMF s Prinz (DB 2014, 2739) und s Märtens (DB 2016, 382, 383). AdV gewährt die Fin-Verw aber in den Fällen des § 8a Abs 2 Alt 3 KStG, in denen ein Fall der sog Back-to-back-Finanzierung nicht vorliegt (s Vfg der OFD NRW v 11.07.2013, DB 2013, 1580, Abschn E; hierzu s auch Brinkmeier, GmbH-StB 2013, 109). Für eine Verfassungsmäßigkeit der Zinsschrankenregelung spricht uE auch die zwischenzeitlich verabschiedete europäische ATAD-RL (s Tz 10, 33), die als europäisches Sekundärrecht ggü dem dt Verfassungsrecht vorrangig anzuwenden ist. Ebenso s Mitsc...