Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.2.5.2 Überblick zu den Änderungen des UmwStG durch das SEStEG

Tz. 100

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Das SEStEG führte zu zahlreichen Änderungen im UmwStG, sodass sich der Ges-Geber zu einer Neufassung des Ges veranlasst sah. Hervorzuheben sind die folgenden Maßnahmen (s Tz 151ff mit weiteren Details zu den Grundlagen des UmwStG):

Tz. 101

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Der Anwendungsbereich des UmwStG wurde für grenzüberschreitende und ausl Umw-Vorgänge innerhalb der EU oder des EWR geöffnet (§ 1 UmwStG). Zur Umsetzung der FRL wäre zwar nur eine Öffnung des UmwStR für EU-Vorgänge notwendig gewesen. Infolge der durch das EWR-A zu den drei EFTA-Staaten (Liechtenstein, Norwegen und Island) geschaffenen binnenmarktähnlichen Verhältnisse entschloss sich der Ges-Geber jedoch, den EWR in den Schutzbereich des UmwStG einzubeziehen (s Benecke/Schnitger, DStR 2006, 769; krit s Hahn, in Reform des UmwStR, Rn 765ff).

Tz. 102

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Die Vorschriften betreffend den Vermögensübergang bei Verschmelzung auf eine Pers-Ges oder auf eine natürliche Pers und den Formwechsel einer Kap-Ges in eine Pers-Ges (§§ 3ff UmwStG) wurden konzeptionell überarbeitet. Die Neukonzeption führt zu einer gespaltenen Ergebnisermittlung (Übernahmeergebnis) beim übernehmenden Rechtsträger. Zur Sicherstellung von Quellenbesteuerungsrechten und zur Vermeidung von DBA-rechtlichen Qualifikationskonflikten werden die offenen Rücklagen des übertragenden Rechtsträgers aus dem Übernahmeergebnis ausgeschieden und nach den Grundsätzen des § 20 EStG gesondert besteuert; § 43b Abs 1 EStG gelangt zur Anwendung.

Tz. 103

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Der Übernahmegewinn iSd §§ 4, 12 UmwStG wird konsequent dem Grundsatz des Halb-Eink-Verfahrens (seit URefG 2008: Teil-Eink-Verfahren) unterworfen. Soweit er auf eine Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse entfällt, ist § 8b KStG anzuwenden. Entfällt er auf eine natürliche Pers, finden § 3 Nr 40 S 1 und 2 sowie § 3c EStG Anwendung. Die Ermittlung eines stpfl Übernahmeergebnisses erfolgt allerdings nur in dem Umfang, in dem sich die Anteile an der übertragenden Kö am stlichen Übertragungsstichtag im BV des übernehmenden Rechtsträgers befinden (s BFH v 30.07.2014, BStBl II 2015, 199). Das gilt für den Vermögensübergang auf eine Pers-Ges (§§ 3ff UmwStG) und eine Kö (§§ 11ff UmwStG) gleichermaßen. In der Ges-Begr zu § 12 Abs 2 UmwStG heißt es hierzu, dass der Übernahmegewinn einem Gewinn aus der Veräußerung des Anteils entspreche, soweit die übernehmende Kö an der übertragenden Kö beteiligt sei (s BR-Drs 542/06, 65).

Tz. 104

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Beim übertragenden Rechtsträger vorhandene verrechenbare Verluste, verbleibende Verlustvorträge, nicht ausgeglichene negative Eink, ein Zinsvortrag nach § 4h Abs 1 S 5 EStG und ein EBITDA-Vortrag nach § 4h Abs 1 S 3 EStG gehen – nunmehr auch bei der Verschmelzung oder Vermögensübertragung auf eine andere Kö – nicht mehr auf den übernehmenden Rechtsträger über.

Tz. 105

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Die Einbringung von Unternehmensteilen und der Anteilstausch wurden grundlegend überarbeitet und systematisch neu aufgestellt. Die Unterscheidung zwischen inl Einbringungen (§§ 20ff UmwStG aF) und der Einbringung in EU-Kap-Ges (§§ 23, 26 UmwStG aF) wird aufgegeben. An deren Stelle tritt ein für inl, ausl und grenzüberschreitende Vorgänge dieser Art einheitliches System. Es unterscheidet nur noch zwischen der Unternehmenseinbringung (§ 20 UmwStG) und dem Anteilstausch (§ 21 UmwStG). Die bisherige Missbrauchsregelung in § 26 UmwStG aF ist entfallen; Entspr gilt für den Sanktionsmechanismus des § 3 Nr 40 S 3, 4 EStG aF und § 8b Abs 4 KStG aF, der bei vorzeitiger Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile die Nichtanwendung des Halb-Eink-Verfahrens (volle Besteuerung des VG) vorsah.

Tz. 106

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Das UmwStG idF des SEStEG ist erstmals auf Umw und Einbringungen anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das maßgebende öff Reg nach dem 12.12.2006 erfolgt ist (§ 27 Abs 1 S 1 UmwStG); Anwendungszeitpunkt). Für Einbringungen, deren Wirksamkeit keine Eintragung in ein öff Reg voraussetzt, kommt es auf den Übergang des wirtsch Eigentums an den eingebrachten WG an (§ 27 Abs 1 S 2 UmwStG). Das maßgebende öff Reg ist für D das HReg. Bei Umw, die auch nach dem Recht anderer EU- oder EWR-Staaten abzuwickeln sind, kommt es ggf auf das jeweilige ausl Reg an (s Drüen/Wöhrle, in F/D, § 1 UmwStG Rn 41).

Das UmwStG aF ist letztmals auf Umw und Einbringungen anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das maßgebende öff Reg bis zum 12.12.2006 erfolgt ist (s § 27 Abs 2 S 1 UmwStG). Für Einbringungen, deren Wirksamkeit keine Eintragung in ein öff Reg voraussetzt, ist die alte Fassung des UmwStG letztmals anzuwenden, wenn das wirtsch Eigentum an den eingebrachten WG bis zum 12.12.2006 übergegangen ist (s § 27 Abs 2 S 2 UmwStG).