Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.4.2.7 Einkünfte aus der Veräußerung und ab 2009 auch gew Vermietung von unbeweglichem Vermögen, Sachinbegriffen oder Rechten (§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG)

Tz. 53

Stand: EL 112 – ET: 12/2023

Die Vorschrift hat vor allem für Veräußerungen und ab VZ 2009 auch für die gew Vermietung (s Tz 63a) inl Grundstücke praktische Bedeutung, auch weil die Einkünfte aus den anderen aufgeführten Vermögensgegenständen häufig nach DBA nicht besteuert werden dürfen (s Tz 54, zur Überlassung von Software und Datenbanken und sog Reg-Fällen auch Tz 63b, 63c). Für inl Grundstücke kommen im Überblick folgende Vorschriften in Betracht:

Übersicht inl Grundstücksgeschäfte
§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG: Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks einer originär gew tätigen Kö, das zum BV einer inl BetrSt gehört.	§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f S 1 EStG: Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks durch einen Gewerbetreibenden, bei dem das Grundstück weder einer inl BetrSt noch einem inl ständigen Vertreter zuzuordnen ist.	§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f S 4 EStG: Veräußerung oder (ab 2009) Vermietung eines inl Grundstücks durch eine (nicht gew tätige) ausl Kö, die einer Kap-Ges iSd § 1 Abs 1 Nr 1–3 KStG gleichsteht.

Diese Möglichkeiten stehen in einer Stufenfolge dergestalt, dass Buchst a ausdr vorrangig vor Buchst f ist und innerhalb des Buchst f der S 4 (bis 2016 S 2, bis 2022 S 3) nur Bedeutung erlangt, wenn kein Fall des S 1 gegeben ist.

Tz. 54

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Der Buchst f des § 49 Abs 1 Nr 2 EStG wurde durch das StMBG v 21.12.1993 (BStB1 1994, 50) mit Wirkung ab dem VZ 1994 eingefügt und erfasste bis einschl 2008 nur Veräußerungsgewinne. Er dient der Gleichbehandlung ausl vermögensverwaltender Kö mit gleichartig tätigen inl Kö. Bei Letzteren werden entspr Gewinne wegen § 8 Abs 2 KStG als Eink aus Gew der Besteuerung unterworfen. Dagegen konnten ausl Kö, die regelmäßig im Inl weder eine BetrSt noch einen ständigen Vertreter unterhalten, den Gewinn aus (insbes Immobilien-) Veräußerungen bis einschl VZ 1993 stfrei vereinnahmen, wenn die Veräußerung außerhalb der Spekulationsfrist erfolgte. Dies führte zu einer nicht hinnehmbaren Wettbewerbsverzerrung (s BT-Drs 12/5630, 64), zumal die Eink auch im Sitzstaat des ausl Unternehmens nicht selten stfrei belassen werden, weil nach den DBA bei Immobilien dem Belegenheitsstaat ein Besteuerungsrecht zusteht (s Art 6 und Art 13 OECD-MA). Einige dt DBA erweitern das Belegenheitsprinzip entspr Art 13 Abs 4 MA indes auch auf Anteile an sog Immobiliengesellschaften (zB Art 13 Abs 1, 2 DBA-USA). Dies ist zwar durch § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG nicht gedeckt; beschr StPflicht besteht in diesen Fällen aber, wenn der ausl Anteilseigner mit der Veräußerung die Voraussetzungen des § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst e (ab 2019 s dessen Unterbuchst cc und dazu s Tz 49c) oder (bis einschl 2008) Nr 8 EStG (s Tz 48 ff, s Tz 87 f) verwirklicht oder die Anteile einer inl BetrSt gemäß § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG zuzuordnen sind. Für die übrigen von Buchst f erfassten Veräußerungen besteht nach DBA regelmäßig kein dt Besteuerungsrecht, s Art 13 Abs 5 MA. Für die ab 2009 von Buchst f umfassten (gew, s Tz 56) Vermietungen (s Tz 58) gilt Ähnliches: Für die Vermietung inl unbeweglichen Vermögens besteht ein Besteuerungsrecht, s Art 6 MA. In den übrigen Fällen dürfte dies kaum vorkommen, es sei denn, es handelt sich abkommensrechtlich um eine Lizenzgebühr und das konkrete DBA sieht dafür (anders als das MA, s Art 12 MA) ein Quellenbesteuerungsrecht vor .

Tz. 55

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Entspr dem vorgenannten Zweck führt Buchst f auch ohne inl BetrSt/inl ständigem Vertreter iSd § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG zur beschr StPflicht, wenn die Eink entweder innerhalb eines – auch ausl (s Tz 56) – Gew erzielt werden (S 1) oder von einer ausl Kö erzielt werden, die einer inl Kö iSd §§ 1 Abs 1 Nr 1–3, 8 Abs 2 KStG vergleichbar ist (S 4, s Tz 56). Dies gilt wegen § 23 Abs 2 EStG auch, wenn eine Veräußerung innerhalb der Spekulationsfrist erfolgt; insbes ist Buchst f bei Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten gegenüber § 49 Abs 1 Nr 8 EStG vorrangig.

Tz. 56

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Buchst f setzt "Einkünfte aus Gewerbebetrieb" (Eingangsworte der Nr 2 des § 49 Abs 1 EStG) voraus. Die ab 2009 mit erfasste "V + V" (neuer Unterbuchst aa) ist daher nicht als Einkunftsart, sondern als bloße Beschreibung der Tätigkeit zu verstehen. Der nicht gew tätige Vermieter fällt grds weiterhin unter § 49 Abs 1 Nr 6 EStG, es sei denn, die Eink werden durch ein (nicht gew tätiges) ausl St-Subjekt erzielt, welches denen des § 1 Abs 1 Nr 1–3 vergleichbar ist, Buchst f S 4 (bis 2022: S 3). Intention der Einfügung des Unterbuchst aa war es, das bis dahin bestehende Nebeneinander vd Gewinnermittlungen für Veräußerungen iSd Buchst f einerseits und andererseits Vermietungen zu beseitigen. Für die Voraussetzungen des S 1 des Buchst f genügt es, dass das veräußerte oder (ab 2009) vermietete WG zum BV eines ausl Gew gehört. Dieser kann insbesondere in einem gew Grundstückshandel bestehen; hierfür gelten die zu § 15 EStG entwickelten allg Grundsätze. Da ausl Kap-Ges aber nicht zwingend gew ...