Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3 Sechster bis Achter Teil des UmwStG

Tz. 169

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Im Sechsten bis Achten Teil des UmwStG ist zwischen der Unternehmenseinbringung (s § 20 UmwStG) und dem Anteilstausch (s § 21 UmwStG) zu unterscheiden. Entspr der Systematik der übrigen Teile des UmwStG ist der Vermögensübergang auch bei den Umwandlungen des Sechsten bis Achten Teils zunächst nur zum gW möglich. Auf Antrag kann die übernehmende Gesellschaft das übernommene BV bzw die eingebrachten Anteile jedoch mit dem Bw oder einem Zwischenwert ansetzen. Der Antrag ist spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der stlichen Schluss-Bil bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft zuständigen FA zu stellen (s § 20 Abs 2 S 3 UmwStG; s Pyszka, GmbHR 2013, 738ff, der insbes auch den Fall der Einbringung zur Neugründung behandelt) und setzt folgendes voraus:

•

Im Falle der Unternehmenseinbringung muss das eingebrachte BV dazu bei der übernehmenden Gesellschaft der Besteuerung mit KSt unterliegen, die Passivposten des eingebrachten BV dürfen die Aktivposten nicht übersteigen, und das Recht der B-Rep hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung des eingebrachten BV darf bei der übernehmenden Gesellschaft nicht ausgeschlossen oder beschr sein.

•

Beim Anteilstausch ist Voraussetzung für den Ansatz der eingebrachten Anteile mit dem Bw oder einem Zwischenwert, dass die übernehmende Gesellschaft nach der Einbringung auf Grund ihrer Beteiligung einschl der eingebrachten Anteile unmittelbar die Mehrheit der Stimmrechte an der erworbenen Gesellschaft hat (qualifizierter Anteilstausch). Erhält der Einbringende neben den Gesellschaftsanteilen andere WG, deren gW den Bw der eingebrachten Anteile übersteigt, hat die übernehmende Gesellschaft die eingebrachten Anteile mindestens mit dem gW der anderen WG anzusetzen.

Der Wert, mit dem die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte BV ansetzt, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis und als AK der Gesellschaftsanteile (s §§ 20 Abs 3, 21 Abs 2 UmwStG; zu daraus resultierenden Fragen der Rechtsbehelfsbefugnis s Heidrich, DStR 2013, 2670).

Tz. 170

Stand: EL 73 – ET: 12/2011

Zur Verhinderung von Missbräuchen löst die vorzeitige Veräußerung der für die Einbringung eines Unternehmensteils erhaltenen Anteile (innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt) eine rückwirkende Besteuerung des Einbringungsvorgangs aus, wobei der zu versteuernde Einbringungsgewinn jeweils um ein Siebtel für jedes seit dem Einbringungszeitpunkt abgelaufene Zeitjahr abnimmt. Die rückwirkende Besteuerung wird nur in dem Umfang (quotal) ausgelöst, in dem Anteile in schädlicher Weise veräußert werden. Vergleichbares gilt beim Anteilstausch – dort allerdings im Falle einer vorzeitigen Veräußerung der eingebrachten Anteile durch den übernehmenden Rechtsträger –, soweit der Gewinn aus der Veräußerung dieser Anteile beim Einbringenden im Einbringungszeitpunkt nicht nach § 8b Abs 2 KStG stfrei gewesen wäre (s § 22 Abs 2 UmwStG).

Die rückwirkende Besteuerung des Einbringungs- oder Tauschvorgangs führt beim übernehmenden Rechtsträger hinsichtlich der übertragenden WG zur nachträglichen Gewährung von Abschr-Potential (sog Erhöhungsbetrag, s § 23 Abs 2 S 1 UmwStG), wenn die auf den Einbringungsgewinn entfallende St vom übertragenden Rechtsträger nachweislich (unter Vorlage einer Bescheinigung des für den Einbringenden zuständigen FA) gezahlt wurde. Beim übertragenden Rechtsträger erhöht die rückwirkende Besteuerung des Einbringungs- oder Tauschvorgangs nachträglich die AK der als Gegenleistung erhaltenen Anteile (§ 22 Abs 1 S 4, Abs 2 S 4 UmwStG).

Tz. 171

Stand: EL 73 – ET: 12/2011

Die stlichen Wirkungen der im UmwStG geregelten Umwandlungen bei den beteiligten Rechtsträgern lassen sich wie folgt zusammenfassen:

Art des Vermögensübergangs

Stliche Behandlung beim

übertragenden bzw einbringenden Rechtsträger

übernehmenden bzw aufnehmenden Rechtsträger

bisherigen AE

1

2

3

4

1. Verschmelzung einer Kö auf eine Pers-Ges oder natürliche Person (§§ 3–8, 10, 18 UmwStG)
2. Formwechsel einer Kö in eine Pers-Ges (§ 9 UmwStG)

Bewertung des BV:

• Grds Ansatz des übergehenden BV mit dem gW
• Antragsrecht zum Ansatz mit dem Bw oder Zwischenwert – höchstens aber dem gW¹⁾

Stliche Folgen:

• Offene Reserven gelten als ausgeschüttet (KapSt)
• KSt/GewSt auf den Übertragungsgewinn
• Ggf fiktive Anrechnung ausl Steuern

Bewertung des BV:

Stpfl Wertaufholung stwirksamer Abschr/Abzüge nach § 6b EStG + ähnlicher Abzüge auf Anteile am übertragenden Rechtsträger²⁾

• Übernahme der Wertansätze des übertragenden Rechtsträgers
• Verlustvortrag des übertragenden Rechtsträgers geht nicht über

Ermittlung Übernahmeergebnis:

Wert des übergehenden BV

./.	Umwandlungskosten
./.	Bw der Anteile am übertragenden Rechtsträger
+	stille Reserven neutrales Vermögen3)
=	Übernahmeergebnis § 4 Abs 4 UmwStG
+	Sperrbetrag § 50c EStG aF
./.	offene Rücklagen
=	Übernahmeergebnis § 4 Abs 5 UmwStG

Für sämtliche AE⁴⁾:

• Versteuerung der offenen Rücklagen des übertragenden Rechtsträgers als Einnahmen aus KapV (HEV)

Für ...