Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.6.1.7 Anwendung der Grundsätze des § 27 KStG bei Stiftungen iSd § 15 AStG

Tz. 142

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

Das Einkommen und Vermögen von ausl Stiftungen wird unter den Voraussetzungen des § 15 AStG den im Inl stpfl Stiftern, Bezugs- oder Anfallsberechtigten zugerechnet. Ein Zufluss dieser Mittel an die Destinatäre oder den Stifter setzt § 15 AStG nicht voraus. Kommt es nun nach Zurechnung der Eink zu einer tats Auskehrungen der Eink der Stiftung an die Destinatäre, so wird die Besteuerung gem § 20 Abs 1 Nr 9 EStG durch § 15 Abs 11 AStG suspendiert (Vermeidung Doppelbesteuerung). Die Situation ist mit der von organschaftlichen Minderabführungen vergleichbar (insgesamt zu § 15 AStG s Tz 217ff; zur Vermeidung der Doppelbesteuerung s Tz 239ff).

In Bezug auf ausl Familienstiftungen ist durch die Ausweitung des Einlagekontos auf Stiftungen und auch auf Drittstaaten-KSt-Subjekte durch die Rspr eine rechtlich unklare Situation entstanden. Wenn man sich vor Augen führt, dass in Bereich der Organschaft für den selben Vorgang ein relativ komplexes System der Minder- und Mehrabführung geregelt ist, erscheint es erstaunlich, dass das AStG das Problem mit nur zwei Sätzen (§ 15 Abs 11 AStG) zu lösen versucht. Schienke-Ohletz befürwortet in dieser Situation die Einlagenrückgewähr durch Stiftungen iSd § 15 AStG (ISR 2022, 52, 58).

Zur Führung des Einlagekontos bzw Einlagenrückgewähr bei ausl Stiftungen s Tz 210.

Tz. 143

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

In Bezug auf ausl Familienstiftungen ist zunächst folgendes festzuhalten:

• Stiftungen iSd § 15 AStG führen kein Einlagekonto; sie können jedoch ggf eine Einlagenrückgewähr leisten (s Tz. 123a)
• Daneben gelten bis heute die Grundsätze der sog Doppelmaßnahme fort (vgl BFH v 21.07.1976, BStBl II 1977, 46; BFH v 17.09.1957, BStBl III 1957, 401; RFH v 14.12.1920, RFHE 4,222). Im Inl ist die Doppelmaßnahme aufgr des KapErhStG weitgehend unproblematisch und daher in der Praxis selten anzutreffen.

UE müsste für Stiftungen iSd § 15 AStG die Rspr zur sog Doppelmaßnahme anzuwenden sein. Die Eink der Stiftung, die einer im Inl stpfl Pers zugerechnet worden sind, gelten dann als sofort von dieser Pers in das übrige Vermögen der Stiftung (Nicht in das Nennk) eingelegt. Damit erhöht sich das Einlagekonto der Stiftung iHd Zurechnungsbetrages. Fraglich ist, ob dies auch für stfreie Eink der Stiftung, die zwar der inl Pers zugerechnet aber von dieser wegen der St-Befreiung nicht versteuert werden müssen (zB nach DBA-stfreie Eink oder aber Veräußerung von Immobilien außerhalb der Frist des § 23 EStG, in Fällen der Anrechnungsmethode oder beschr stpfl im Inl). Würde man auch der inl Pers zugeordnete stfreie Eink nach den Grundsätzen der Doppelmaßnahmetheorie behandeln, dann würden auch diese Eink – trotz St-Befreiung – das Einlagekonto erhöhen. Im Ergebnis hätte die Stiftung niemals einen ausschüttbaren Gewinn. Wenn man die Einlage der zugerechneten Eink wirtsch wie ein verkürzten Zahlungsweg betrachtet, so dürfte es keinen Unterschied machen, ob die zugerechneten Eink stpfl oder stfrei sind.

Tz. 144

Stand: EL 114 – ET: 06/2024

Die Regelung zur Einlagenrückgewähr gem § 20 Abs 1 Nr 9 S 1 iVm Nr 1 S 3 EStG steht gleichberechtigt neben § 15 Abs 11 AStG. Dies ist insbes dann von Bedeutung, wenn die Zurechnung an den noch lebenden Stifter, die Ausschüttung aber an andere Destinatäre erfolgt, von Bedeutung sein.

Erfolgt die Ausschüttung nicht an die Pers, der die Eink der Stiftung zugerechnet worden sind, so lehnt die FinVerw die Anwendung des § 15 Abs 11 AStG ab (s Schr des BMF v 14.05.2004 zum AStG, Tz 15.1.5, BStBl I 2004 Sondernummer 1). Gleichwohl kann aber eine Einlagenrückgewähr vorliegen, da diese nicht pers-gebunden ist.