Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3.1 Allgemeines

Tz. 76

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Hält der AE die Anteile im PV, ergeben sich bei der Rückzahlung von "echtem" Nennkap (dazu gehört auch das aus der Umw von Einlagen entstandene Nennkap) stliche Folgen nur iRd § 17 Abs 4 EStG. Die Kap-Rückzahlung führt insbes nicht zu einem stpfl Kap-Ertrag iSd § 20 Abs 1 Nr 2 EStG. Für die nicht unter § 17 EStG fallenden Anteile im PV von natürlichen Pers ist zu beachten, dass, auch wenn sich ein Realisationstatbestand auf der Grundlage des § 20 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG mangels einer dem § 17 Abs 4 EStG vergleichbaren Regelung nicht ergibt, die Rückzahlung zu einer AK-Minderung führt. Nach – uE zutr Auff der FinVerw – kann dies auch zu negativen AK führen (s Schr des BMF v 19.05.2022, BStBl I 2022, 742 Rn 92). Hält der AE die Anteile in einem BV, mindert der Rückzahlungsbetrag den Bw der Beteiligung; ein den Bw übersteigender Betrag unterliegt bei natürlichen Personen als AE der Teil-(vorher: Halb-)Eink-Besteuerung gem § 3 Nr. 40 Buchst a EStG und ist bei Kö als AE grds gem § 8b Abs 2, 3 KStG zu 95 % stfrei (dazu s § 27 KStG Tz 19).

Es fällt auf, dass die Vorschriften des EStG (insbes § 17 Abs 4 nach § 20 Abs 1 Nr 2 EStG) die in § 28 Abs 2 S 1 KStG für die Kö geregelte "Umwidmung" von Nennkap in stliches Einlagekonto und in sonstige Rücklagen nicht mitberücksichtigen. Für Zwecke der genannten Bestimmungen des EStG bleibt eine hr-liche Kap-Herabsetzung eine solche, auch wenn es auf die Seite der Kö wegen § 28 Abs 2 S 1 KStG kein stliches Nennkap mehr gibt. AA s Herkens (GmbH-StB 2019, 169, 173), der sowohl auf der Seite der Kö als auch auf der Seite des AE von einer Rückzahlung aus dem stlichen Einlagekonto ausgeht. Wegen der stlichen Gleichbehandlung der Nennkap-Rückzahlung und der Rückzahlung aus dem Einlagekonto ist das jedoch ein rein akademisches Problem. Dazu s auch Tz 83 aE.

Tz. 77

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Soweit Nennkap herabgesetzt und an die AE ausgekehrt bzw iRe Liquidation an die AE zurückgezahlt wird, das aus der Umw sonstiger Rücklagen entstanden ist, verringert sich zum einen der Sonderausweis (s § 28 Abs 2 S 1 KStG). Zum anderen gilt gem § 28 Abs 2 S 2 KStG der zurückgezahlte Teil des Nennkap, soweit der Sonderausweis zu mindern ist, als GA, die beim AE zu Bezügen iSd § 20 Abs 1 Nr 2 EStG führt (s Tz 70). Ein übersteigender Betrag ist vom Bestand des stlichen Einlagekontos abzuziehen (s § 28 Abs 2 S 3 KStG). § 28 Abs 2 S 3 KStG ist eine lex specialis im Verhältnis zu § 27 Abs 1 S 3 KStG. Dh der Teil einer Nennkap-Rückzahlung, der nach § 28 Abs 2 S 3 KStG vom Bestand des stlichen Einlagekontos abzuziehen ist, ist nicht als Leistung in die Differenzrechnung nach § 27 Abs 1 S 3 KStG einzubeziehen (s § 27 KStG Tz 46). Soweit die Nennkap-Rückzahlung den positiven Bestand des Einlagekontos übersteigt, gilt sie gem § 28 Abs 2 S 4 KStG als GA, die beim AE zu Kap-Erträgen iSd § 20 Abs 1 Nr 2 EStG führt (s Tz 90). Durch § 28 Abs 2 S 4 KStG wird sichergestellt, dass das stliche Einlagekonto in den Fällen der Kap-Herabsetzung und anschließender Auszahlung des Herabsetzungsbetrags nicht negativ wird. Eine Einlagenrückgewähr kann auch in diesen Fällen höchstens bis zum positiven Bestand des stlichen Einlagekontos erfolgen. Darüber hinausgehende Auszahlungsbeträge führen zu Bezügen, die als GA auf der AE-Ebene der Besteuerung unterliegen.

Bei einer Behandlung als Leistung könnte das unzutreffende Ergebnis eintreten, dass der von § 28 Abs 2 S 2 EStG als stpfl Kap-Ertrag bezeichnete Kap-Herabsetzungsbetrag nach § 27 Abs 1 S 3 KStG als aus dem stlichen Einlagekonto finanziert gilt (dazu s auch das Bsp bei Stimpel, in R/H/N, 2. Aufl, § 28 KStG Rn 91).

Die Auskehrung des Kap-Herabsetzungsbetrags kann jedoch unabhängig davon, ob ein Sonderausweis vorhanden bzw gemindert wird, eine Leistung sein, die (idR nur noch bis 2006) eine KSt-Erhöhung nach § 38 KStG (aber nicht auch eine KSt-Minderung) auslöst (s Schr des BMF v 04.06.2003, BStBl I 2003, 366 Rn 41; auch s Tz 81).

Durch das SEStEG wurde der frühere S 2 des § 28 Abs 2 KStG in die heutigen S 2 und 3 aufgespalten und ein neuer S 4 angefügt.

Tz. 78

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Wird der Betrag der Kap-Herabsetzung nicht an die AE ausgezahlt, sondern bei der Kö in Rücklagen eingestellt, berührt der Vorgang nur die Sphäre der Kö. Die Ebene der AE ist nicht betroffen. Stliche Folgen bei den AE können sich also daraus nicht ergeben (s Tz 66).