Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.3.4 Rechtsfolgen aus der Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF

8.3.4.1 Allgemeines

Tz. 487

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Nach § 8a Abs 5 S 2 KStG nF gilt in den Fällen des § 8a Abs 5 S 1 KStG nF das FK als der Kap-Ges überlassen. § 8a Abs 5 S 2 KStG nF fingiert, dass die tats an die Pers-Ges erfolgte FK-Überlassung für stliche Zwecke als FK-Überlassung an die Kap-Ges zu beurteilen ist.

Fraglich ist, ob und welche Auswirkungen diese Fiktion auf die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung der Pers-Ges hat und ob die Höhe der Umqualifizierung in eine vGA von der Beteiligungsquote der Kap-Ges an der Pers-Ges abhängt.

Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 15.07.2004, BStBl I 2004, 593 Rn 52) kann die Pers-Ges die KapSt auf die vGA mit befreiender Wirkung für die Kap-Ges einbehalten und abführen.

8.3.4.2 Auswirkungen bei der Personengesellschaft

Tz. 488

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Alt 1:

Grds führt eine vGA iSd § 8a KStG zu den gleichen Rechtsfolgen wie eine vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG (s Tz 264). Fraglich erscheint jedoch, ob das auch für die Berücksichtigung einer vGA in den Fällen des § 8a Abs 5 KStG nF gilt. Eine Gleichbehandlung mit einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG würde bedeuten, dass alle Rechtsfolgen des § 8a KStG nF bereits iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der Pers-Ges zu ziehen wären (s Urt des BFH v 06.08.1985, BStBl II 1986, 17 zu einer vGA nach § 8 Abs 3 S 2 KStG bei einer GmbH & Co KG). MaW: Bereits iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung wäre der Gewinnanteil der MU-Kap-Ges zu erhöhen. Ebenso s Urt des FG Ddf v 21.08.2014 (FR 2015, 283, Rev-Az: I R 51/14). Bei der Kap-Ges wären die §§ 27 und 38 KStG nF anzuwenden, sowie der Gewinnanteil an der Pers-Ges für GewSt-Zwecke nach § 9 Nr 2 GewStG zu kürzen. Soweit der FK-Geber gleichzeitig MU der Pers-Ges ist (s Tz 483) und die Vergütungen für die Überlassung des FK daher Sonder-BE sind, wäre die Umqualifizierung der Vergütungen in Dividenden ebenfalls bereits in der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der KG vorzuneh men. Wegen der Rechtsfolgen im Übrigen s Tz 492 ff. Diese Auslegung hat zur Folge, dass GewSt nur einmal auf der Ebene der PersGes wegen des erhöhten Gewinnanteils entsteht. Bei einer Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF unterbleibt wegen der Umqualifizierung von Zinsen in vGA eine Hinzurechnung der hälftigen Dauerschuldzinsen iSd § 8 Nr 1 GewStG. Dies kann dazu führen, dass der Gewerbeertrag bei einer Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF nied riger ist als ohne Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF. Wegen eines Zahlenbeispiels s Prinz zu Hohenlohe/Heurung/Rautenstrauch (BB 2004, 2220, 2221). Nach Ansicht von Prinz zu Hohenlohe/Heurung/Rautenstrauch (BB 2004, 2220, 2222) kann eine Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF iR der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung auch im Hinblick auf § 15a EStG vorteilhaft sein. Wegen der Problematik der Anwendung des § 8a Abs 5 KStG nF bereits iRd Gewinnfeststellung s Tz 489. UE ist dieser Lösung trotz der praktischen Anwendungsschwierigkeiten der Vorzug zu geben, weil sie sich systematisch in die sonstige Behandlung einer vGA einfügt. Wenn man sich für diese Lösung ausspricht, führt § 8a Abs 5 S 2 KStG nF nicht zu einer Verlagerung der Rechtsfolgen von der Ebene der Pers-Ges auf die Ebene der Kap-Ges, sondern gibt nur die Grundlage, die Höhe der sich nach den Abs 1 bis 4 ergebenden vGA zu bestimmen. Dies entspr auch der Verw-Auff (s Schr des BMF v 15.07.2004, BStBl I 2004, 593 Rn 51), wonach die von § 8a KStG erfassten Vergütungen der Kap-Ges als vGA iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung festzustellen sind. Zustimmend s Golücke/Franz (GmbHR 2004, 708, 713); Gosch (in Gosch, KStG, § 8a Rn 318) und Rödder/Schumacher (DStR 2004, 1494, 1459). Wegen eines Zahlenbeispiels s Benecke/Schnitger (IStR 2004, 475, 478).

Handelt es sich bei der zwischengeschalteten Pers-Ges um eine ausl (s Tz 478), ist mangels inl einheitlicher und gesonderter Gewinnfeststellung eine Umqualifzierung erst iR der KSt-Veranlagung der inl MU-Kap-Ges möglich (s Alt 2).

Tz. 489

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Alt 2:

Eine andere Auff in der Literatur (s Mensching/Bauer; BB 2003, 2429, 2435; Grotherr, IWB Deutschland, Gr 1, 2017, 2025 und DStZ 2004, 291, 294; Neumann/Stimpel (GmbHR 2004, 392, 398), Dörr ua (NWB Beil 11/2004, 74); Prinz zu Hohenlohe/Heurung/Rautenstrauch, BB 2004, 2220, 2223, Holzaepfel/Köplin (in Erle/Sauter, Gesellschafter-Fremdfinanzierung, § 8a Rn 741) und Behrens, DStR 2004, 398, 401; ebenso noch Pung, Der Konzern 2004, 93, 96) hingegen, geht wegen der Fiktion des § 8a Abs 5 S 2 KStG nF davon aus, dass § 8a Abs 5 KStG nF iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der Pers-Ges noch nicht zu berücksichtigen ist. Bei dieser Lesart bleibt bei der Pers-Ges der BA-Abzug aus den gezahlten Vergütungen in voller Höhe erhalten; der entspr verringerte Gewinnanteil ist der Kap-Ges nach § 15 Abs 1 Nr 2 EStG zuzurechnen. Die Umqualifizierung in eine vGA erfolgt erst iRd Einkommensermittlung der Kap-Ges. Wegen des daraus resultierenden Konkurrenzverhältnisses zwischen § 8a Abs 5 KStG nF und § 4 Abs 4a EStG s Prinz zu Hohenlohe/...