Eingeschränkte Verlustverrechnung nach § 13 Abs. 3 Satz 2 bis 11 KStG; Einzelfragen zur Anwendung

BMF, Schreiben v. 20.12.1994, IV B 2 - S 1900 - 147/94, BStBl I 1994, 917

Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder (KSt/GewSt VI/94 vom 9. bis 11. November 1994 - TOP I/21)

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zu Fragen der Anwendung des § 13 Abs. 3 Satz 2 bis 11 KStG wie folgt Stellung:

1. Aufteilung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb von ehemals gemeinnützigen Wohnungsunternehmen zur Ermittlung des nach § 13 Abs. 3 Satz 2 KStG in der Verrechnung eingeschränkten Abschreibungsverlustes

Kapitalgesellschaften und Genossenschaften erzielen grundsätzlich nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die einheitlich zu ermitteln und der Besteuerung zu unterwerfen sind.

Aufgrund der Neuregelung in § 13 Abs. 3 Satz 2 bis 11 KStG dürfen Wohnungsunternehmen und Organe der staatlichen Wohnungspolitik im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 10 und 11 Körperschaftsteuergesetz 1984 in der Fassung der Bekanntmachung vom 10. Februar 1984 (BGBl. I S. 217) den Verlust aus der Vermietung und Verpachtung der Gebäude oder Gebäudeteile, die in der Anfangsbilanz mit dem Teilwert (Ausgangswert) angesetzt worden sind, mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb oder mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten nur ausgleichen oder nach § 10 d des Einkommensteuergesetzes nur abziehen, soweit er den Unterschiedsbetrag zwischen den Absetzungen für Abnutzung nach dem Ausgangswert und nach den bis zum Zeitpunkt des Beginns der Steuerpflicht entstandenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude oder Gebäudeteile übersteigt. Soweit der Abschreibungsverlust nicht ausgeglichen oder abgezogen werden darf, mindert er den Gewinn aus der Vermietung und Verpachtung von Gebäuden und Gebäudeteilen (Mietgewinn) im laufenden Wirtschaftsjahr oder in späteren Wirtschaftsjahren (§ 13 Abs. 3 Satz 6 KStG). Ausgenommen von der Neuregelung sind Wohnungsunternehmen, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG ganz oder teilweise von der Steuer befreit sind (§ 13 Abs. 3 Satz 11 KStG).

Vor diesem Hintergrund bestehen keine Bedenken, wenn Wohnungsunternehmen im Sinne des § 13 Abs. 3 KStG mit Beginn des Wirtschaftsjahrs, für das die Neuregelung erstmals anzuwenden ist, den Gewinn getrennt nach folgenden Tätigkeitsbereichen ermitteln:

1. Gewinn/Verlust aus der steuerpflichtigen Vermietung und Verpachtung der in der Anfangsbilanz mit dem Teilwert angesetzten Gebäude oder Gebäudeteile;
2. Gewinn/Verlust aus der steuerpflichtigen Vermietung und Verpachtung anderer als der in der Anfangsbilanz mit dem Teilwert angesetzten Gebäude oder Gebäudeteile (einschließlich der von den Wohnungsunternehmen selbst gemieteten oder gepachteten Objekte);
3. Gewinn/Verlust aus anderer steuerpflichtiger Tätigkeit als der Vermietungstätigkeit.

Die Erträge (Betriebseinnahmen) und Aufwendungen (Betriebsausgaben) des Wohnungsunternehmens sind den jeweiligen Tätigkeitsbereichen nach ihrer unmittelbaren wirtschaftlichen Verursachung zuzuordnen. Demzufolge ergibt sich für die Vermietungstätigkeiten ein Gewinn/Verlust lediglich aus der reinen Vermietung. Zinserträge aus der Anlage liquider Mittel (z. B. aus Mietüberschüssen), Erträge aus Hilfsgeschäften (z. B. aus dem Verkauf von nicht mehr benötigtem Inventar) sowie Erträge aus der Veräußerung von Gebäuden oder Gebäudeteilen des Anlagevermögens rechnen nicht zu den Betriebseinnahmen aus der Vermietungstätigkeit.

Nicht abziehbare Betriebsausgaben sind dem Gewinn/Verlust des einzelnen Tätigkeitsbereichs hinzuzurechnen, soweit sie diesen zuvor gemindert/erhöht haben.

2. Unterschiedsbetrag nach § 13 Abs. 3 Satz 2 KStG; Historische Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Nach § 13 Abs. 3 Satz 2 letzter Halbsatz KStG ist der Abschreibungsverlust uneingeschränkt verrechenbar, soweit er den Unterschiedsbetrag zwischen den Absetzungen für Abnutzung nach dem Ausgangswert und nach den bis zum Zeitpunkt des Beginns der Steuerpflicht entstandenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Gebäude oder Gebäudeteile übersteigt.

Die bis zum Zeitpunkt des Beginns der Steuerpflicht entstandenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind auf der Grundlage der historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinne der Tz. 1.1.1.1 des BMF-Schreibens vom 30. März 1990 (BStBl I S. 149) zu ermitteln. Die Kosten der Wiederherstellung von Außenanlagen sowie pauschale Zuschläge für Modernisierungsmaßnahmen rechnen nicht zu den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

Können die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht ermittelt werden, sind sie sachgerecht zu schätzen. Als Schätzungsgrundlage können die Normalherstellungskosten im Sinne der Tz. 1.1.1.2 des BMF-Schreibens vom 30. März 1990 (a. a. O.) herangezogen werden. Dabei sind die Normalherstellungskosten auf das tatsächliche Baujahr der Gebäude oder Gebäudeteile, die in der Anfangsbilanz mit dem Teilwert angesetzt worden sind, hochzurechnen (Baupreisindex des Statistischen Bundesamtes in Fachserie 17 Reihe 4 oder der Statistischen Landesämter).

3. Ermittlung des begünstigten ...