Familienstiftungen: Eine kurze erbschaft- und ertragsteu ... / 4. Erbersatzsteuer

Eine Besonderheit der Familienstiftung ist die Erbersatzsteuer, welche wiederkehrend und immer nach Ablauf von 30 Jahren einen Erbfall fingiert, bei dem das Vermögen fiktiv auf zwei Kinder übertagen wird (vgl. auch Meincke / Hannes / Holtz, ErbStG, 18. Aufl. 2021, § 1 Rz. 22, Regierer / Udwari in Preißer/Seltenreich/Königer, ErbStG/BewG, 4. Aufl. 2022, § 1 ErbStG Rz. 125). Damit stellt der Gesetzgeber das Erbschaftsteueraufkommen sicher, welches sich – wenn auch sehr pauschal – bei Übertragungen zwischen den Generationen ergeben würde. Hierbei ist insb. kritisch zu betrachten, ob die Parameter der Steuerberechnung mit potentiell vergleichbaren Vermögensübertragungen zwischen natürlichen Personen noch vergleichbar sind, welches eine vorausschauende Steuerplanung erfordert. Zudem ist die Erbersatzsteuer innerhalb des jeweiligen Dreißig-Jahres-Zeitraums als Steuerrückstellung in der Bilanz der Familienstiftung abzubilden.

Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliegt der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) das Vermögen einer Stiftung, sofern sie wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien errichtet ist. Die Steuer entsteht (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG) in Zeitabständen von je 30 Jahren seit dem Zeitpunkt des ersten Übergangs von Vermögen auf die Stiftung. Für die Ermittlung wird ein fiktiver Vermögensübergang auf zwei Kinder angenommen. Dabei wird der doppelte Freibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG gewährt; die Steuer ist nach dem Prozentsatz der Stkl. I zu berechnen, der für die Hälfte des steuerpflichtigen Vermögens gelten würde (§ 15 Abs. 2 Satz 2 ErbStG). Gemäß § 10 Abs. 8 ErbStG ist die Erbersatzsteuer nicht abziehbar.

Die Behandlung der Satzungsänderung als Errichtung einer neuen Stiftung führt dazu, dass die Dreißig-Jahres-Frist für die Entstehung der Ersatzerbschaftsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG; vgl. auch oben II. 3.) bei der bisherigen Stiftung endet und bei der neuen Stiftung neu zu laufen beginnt. Eine Anrechnung der bei Errichtung der bisherigen Stiftung festgesetzten Steuer auf die im Zeitpunkt der Satzungsänderung festzusetzende Erbschaftsteuer kommt nicht in Betracht.

Beraterhinweis Für die Ermittlung des Wertes des Stiftungsvermögens gilt § 12 ErbStG. Im Hinblick auf § 13a Abs. 11 ErbStG sollte insb. der Blick auf das Verwaltungsvermögen einer Familienstiftung gelegt werden. Gemäß § 10 Abs. 7 ErbStG sind in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG Leistungen an die nach der Stiftungsurkunde oder nach der Vereinssatzung Berechtigten nicht abzugsfähig. Gemäß § 24 ErbStG besteht die Möglichkeit einer Verrentung der Erbersatzsteuer. Die Erbersatzsteuer kann gem. § 28 Abs. 2 ErbStG gestundet werden, was in der Praxis eher problematisch sein dürfte, da die Stiftung kein Betrieb ist, und daher mit der Notwendigkeit der Erhaltung des Betriebs in vielen Fällen nur schwerlich argumentiert werden kann (vgl. Götz in Götz/Pach-Hanssenheimb, Hdb. der Stiftung, 5. Aufl. 2023, Rz. 804).

In der Praxis wird in geeigneten Fällen die Familienstiftung kurz vor Entstehung der Erbersatzsteuer in eine gemeinnützige Stiftung "umgewandelt". Diese Vermeidungsstrategie ist immer dann geeignet, wenn familiäre Strukturen – so wie sie bei Entstehung der Familienstiftung gegeben waren – nicht mehr vorhanden sind. Hier kann eine entsprechende Regelung in der Satzung u.E. weiterhelfen. Wird die Familienstiftung durch Satzungsänderung in eine gemeinnützige Stiftung umgewandelt, ist deren Erwerb nach § 13 Abs. 1 Nr. 16 lit. b ErbStG steuerfrei (vgl. R E 1.2 Abs. 5 ErbStR).