Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / II. Allgemeiner Inhalt

Prof. Dr. Vassil Tcherveniachki

Rz. 5

^{^{[Autor/Stand]}} Regelungssystematik. Mit § 4k EStG werden die Regelungen der Art. 9 und 9b ATAD in innerstaatliches Recht umgesetzt. Ergänzende Regelungen zur Beseitigung von Besteuerungsinkongruenzen finden sich in § 8b Abs. 1 Satz 3 KStG n.F., § 49 Abs. 1 Nr. 11 EStG n.F. und § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 3 EStG n.F.^{^[2]} Zielsetzung des § 4k EStG ist es, zumindest eine Einmalbesteuerung der von der Vorschrift erfassten Einkünfte sicherzustellen.^{^[3]} Infolgedessen soll § 4k EStG vorrangig den Betriebsausgabenabzug für bestimmte Aufwendungen im Zusammenhang mit "hybriden Gestaltungen" unterbinden, sofern die den Aufwendungen entsprechenden Erträge beim Gläubiger nicht besteuert werden (D/NI-Inkongruenzen gemäß § 4k Abs. 1 bis 3 EStG). Ferner soll die Reduktion von steuerpflichtigen Einkünften (Steuersubstrat) durch doppelten Betriebsausgabenabzug in mehreren Staaten verhindert werden (DD-Inkongruenzen gemäß § 4k Abs. 4 EStG).^{^[4]} § 4k Abs. 5 EStG sieht wiederum ein Verbot für den Betriebsausgabenabzug im Fall sog. importierter Besteuerungsinkongruenzen vor. Davon sollen insbesondere Konstellationen erfasst werden, in welchen abzugsfähige Aufwendungen und die entsprechenden Erträge zu einer Besteuerungsinkongruenz in anderen Staaten führen, die diese Inkongruenz nicht beseitigen, und die infolge dieser Inkongruenz über eine oder mehrere Transaktionen ins Inland "importiert" wird. § 4k Abs. 6 EStG regelt den persönlichen und sachlichen Anwendungsbereich der neuen Regelung. Schließlich wird in § 4k Abs. 7 EStG ein – inzwischen in der jüngeren steuerlichen Gesetzgebung durchaus übliches^{^[5]} – Treaty Override geregelt.^{^[6]}

Rz. 6

^{^{[Autor/Stand]}} Sachlicher Anwendungsbereich. Die Vorschrift des § 4k EStG findet zunächst Anwendung auf Gewinneinkünfte. Im Rahmen des ATADUmsG wurde allerdings § 9 Abs. 5 Satz 2 EStG um einen Verweis auf § 4k EStG ergänzt, so dass die Vorschrift auch im Bereich der Überschusseinkünfte – mithin auch auf vermögensverwaltende Personengesellschaften – anzuwenden ist.^{^[8]}

Rz. 7

^{^{[Autor/Stand]}} Persönlicher Anwendungsbereich. Aus Art. 1 Abs. 1 ATAD geht hervor, dass Körperschaftsteuerpflichtige (vorbehaltlich der einzelstaatlichen Umsetzung) die primären Adressaten des § 4k EStG sind. Konsequenterweise findet § 4k EStG gemäß § 8 Abs. 1 KStG auf körperschaftsteuerpflichtige Steuersubjekte Anwendung. Für Einzelunternehmer sowie Mitunternehmerschaften bestehen indessen keine unmittelbaren Vorgaben nach der ATAD-Richtlinie. Allerdings erstreckt sich der Anwendungsbereich des Art. 9a ATAD auch auf Unternehmen, die von einem Mitgliedstaat als steuerlich transparent behandelt werden. Damit werden auch gewerblich tätige Mitunternehmerschaften erfasst. Vorgaben für vermögensverwaltende (ggf. gewerblich geprägte) Personengesellschaften lassen sich aus der ATAD-Richtlinie nicht ableiten.^{^[10]} Dennoch erfasst der Anwendungsbereich des § 4k EStG auch Einkommensteuersubjekte, so dass (inländische) natürliche Personen ebenfalls betroffen sind.^{^[11]} Im Übrigen konkretisiert § 4k Abs. 6 EStG den persönlichen Anwendungsbereich der Vorschrift (vgl. dazu im Einzelnen Rz. 25 ff.).

Rz. 8

^{^{[Autor/Stand]}} Prüfungsreihenfolge. Die einzelnen Regelungen des § 4k EStG sind in einer stufenweise aufgebauten Reihenfolge zu prüfen. Hierbei ist stets der vorherige Absatz anwendungsvorrangig. Damit beginnt die Prüfung mit § 4k Abs. 1 EStG und wird, soweit dieser keine Anwendung findet, mit Abs. 2 fortgeführt, gefolgt von Abs. 3 usw.^{^[13]}

[Autor/Stand] Autor: Tcherveniachki, Stand: 01.10.2021

[2] Vgl. Kahlenberg/Radmanesch, IWB 2021, 497 (497).

[3] Vgl. Frase in F/K/S, § 4k EStG Rz. 1.

[4] Vgl. Frase in F/K/S, § 4k EStG Rz. 1.

[5] Vgl. Gosch in Kirchhof/Seer20, § 4k EStG Rz. 3.

[6] Vgl. Schnitger/Oskamp, IStR 2020, 909 (910).

[Autor/Stand] Autor: Tcherveniachki, Stand: 01.10.2021

[8] Vgl. Frase in F/K/S, § 4k EStG Rz. 8; Schnitger/Oskamp, IStR 2020, 909 (910).

[Autor/Stand] Autor: Tcherveniachki, Stand: 01.10.2021

[10] Vgl. Frase in F/K/S, § 4k EStG Rz. 9.

[11] Vgl. Kahlenberg/Radmanesch, IWB 2021, 497 (502).

[Autor/Stand] Autor: Tcherveniachki, Stand: 01.10.2021