Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 27 Minderung oder Erh ... / 7.2.2 Zeitliche Zuordnungen

Rz. 134

Jeder den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss wird eine Angabe darüber enthalten, für welches Wirtschaftsjahr die Gewinnausschüttung vorgenommen wird. Nach dieser Angabe bestimmt sich der Veranlagungszeitraum, dem die Minderung oder Erhöhung der Körperschaftsteuer zugeordnet wird. Der in dem Beschluss genannte Zeitraum, für den die Gewinnausschüttung vorgenommen wird, bestimmt somit zugleich den Veranlagungszeitraum, für den die ausschüttungsbedingte Körperschaftsteueränderung eintritt. Ohne Bedeutung sind dagegen das Datum des Gewinnverwendungsbeschlusses und das Jahr, in dem der Gewinnverwendungsbeschluss ausgeführt wird, d. h. die Gewinnausschüttung abfließt. Diese beiden Zeitpunkte sind jedoch nicht generell bedeutungslos, sondern nur hinsichtlich der Zuordnung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen zu einem Veranlagungszeitraum. Für andere Entscheidungen im ­Rahmen des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens haben diese Zeitpunkte durchaus Bedeutung. Die Zuordnung, aus welchem verwendbaren Eigenkapital die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen zu berechnen sind, trifft § 28 Abs. 2 S. 1 nach dem Datum des Gewinnverteilungsbeschlusses (vgl. § 28 Rz. 15). Nach dem Abflussdatum entscheidet sich andererseits, welches verwendbare Eigenkapital durch die Auskehrung des Gewinns vermindert wird.

Beispiele:

1. Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr

Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr 01 wird am 12.04.02 gefasst. Die Körperschaftsteuerminderung bzw. -erhöhung tritt für den Veranlagungszeitraum 01 ein. Berechnungsgrundlage für die Ermittlung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen ist das auf den 31.12.01 festgestellte verwendbare Eigenkapital (vgl. § 28 Rz. 17).

2. Abweichendes Wirtschaftsjahr vom 01.07. bis 30.06.

Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr 01/02 wird am 12.04.03 (alternativ 20.12.02) gefasst. Die Körperschaftsteuerminderung bzw. -erhöhung tritt für den Veranlagungszeitraum 02 ein, weil das Wirtschaftsjahr 01/02 im Veranlagungszeitraum 02 endet und daher das Ergebnis des abweichenden Wirtschaftsjahres 01/02 der Veranlagung des Veranlagungszeitraumes 02 zugrunde gelegt wird. Das gilt auch für das alternative Datum 20.12.02. Berechnungsgrundlage für die Ermittlung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen ist das auf den 30.06.02 festgestellte verwendbare Eigenkapital des Wirtschaftsjahres 01/02 (vgl. § 28 Rz. 17).

Rz. 135

Nach § 27 Abs. 3 S. 1 ist die Rechtsfolge unabhängig davon, wann der Gewinnverteilungsbeschluss gefasst worden ist; er muss nur nach Ablauf desjenigen Wirtschaftsjahres gefasst werden, für das die Ausschüttung erfolgt ("für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr"). Darüber hinaus gibt es in dem Gesetz keine zeitliche Grenze. Die Vorschrift gilt daher ihrem Wortlaut nach auch für Gewinnausschüttungen für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr, die nicht in dem diesem Wirtschaftsjahr folgenden, sondern in einem späteren Jahr beschlossen werden (verspätet beschlossene Gewinnausschüttung). Allerdings stellt sich die Frage, ob bei einer solchen offenen Gewinnausschüttung der Gewinnverteilungsbeschluss formell noch den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entspricht^[1]. Nur wenn diese Frage bejaht wird, wird die Minderung oder Erhöhung der Körperschaftsteuer nach § 27 Abs. 3 Satz 1 demjenigen Veranlagungszeitraum zugerechnet, in dem das Wirtschaftsjahr endet, für das die Ausschüttung erfolgt. Nach § 28 Abs. 2 ist für die Berechnung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen aber auf jeden Fall das verwendbare Eigenkapital zum Schluss des letzten vor dem Gewinnverwendungsbeschluss abgelaufenen Wirtschaftsjahres maßgebend (vgl. § 28 Rz. 15).

Praxis-Beispiel

Der Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr (= Kalenderjahr) 01 wird im Jahr 04 gefasst. Ist der Gewinnverteilungsbeschluss trotz der verspäteten Fassung noch ordnungsgemäß, treten die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen für den Veranlagungszeitraum 01 ein. Die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen werden aber auf der Grundlage des zum 31.12.03 festgestellten verwendbaren Eigenkapitals ermittelt (vgl. § 28 Rz. 17).

Gesellschafts- und Steuerrecht stimmen darin überein, dass die Fristvorschriften für die Fassung des Gewinnverteilungsbeschlusses Ordnungsvorschriften sind und ein Verstoß hiergegen die Ordnungsmäßigkeit des Gewinnverteilungsbeschlusses nicht in Frage stellt (eingehend hierzu § 8 Rz. 112). Auch ein verspäteter Gewinnverteilungsbeschluss ist daher ein "den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechender Gewinnverteilungsbeschluss", sodass die Gewinnausschüttung keine "andere Ausschüttung" i.S.d. § 27 Abs. 3, § 28 Abs. 2 ist.

Rz. 136

Für die Rechtsfolge des § 27 Abs. 3 S. 1 ist es, anders als für die "anderen Ausschüttungen" nach Abs. 3 S....