Frotscher/Drüen, KStG § 38 Körperschaftsteuererhöhung

1 Allgemeines

1.1 Systematische Stellung

Rz. 1

§ 38 KStG knüpft an die Feststellung des EK 02 nach § 36 Abs. 7 KStG an.

Rz. 2

Der Bestand an (ehemaligem) EK 02 war mit einer latenten Steuererhöhung nach § 27 Abs. 1 KStG a. F. belastet, die zum Tragen kam, wenn und soweit unter Verwendung des EK 02 eine Ausschüttung finanziert wurde.^[1] Ebenso wie der Stpfl. bei der Umstellung auf das neue System nicht das Anrechnungsguthaben verlieren sollte, hat der Gesetzgeber es als unangemessen angesehen, den Stpfl. allein wegen der Systemumstellung von dieser latenten Belastung zu befreien. Aus diesem Grund wird die KSt-Belastung während der Übergangsfrist von 18 Jahren noch realisiert.

Rz. 3

Anders als bei § 37 KStG wurde der Bestand an EK 02 nicht in einen "KSt-Erhöhungsbetrag" als latente Belastung umgerechnet. Vielmehr wurde weiterhin der (fortgeschriebene) Bestand an EK 02 festgestellt. Durch Gesetz v. 20.12.2007^[2] wurde die Regelung durch die Abs. 4-10 jedoch umgestaltet, indem aus dem auf den 31.12.2006 ermittelten Bestand des EK 02 ein Körperschaftsteuererhöhungsbetrag ermittelt wird, der in 10 gleichen Jahresraten zu entrichten ist.

Rz. 4 einstweilen frei

[1] Unter "KSt a. F." wird im Folgenden das KStG i. d. F. der Bekanntmachung v. 14.7.1999, BGBl I 1999, 817, zuletzt geändert durch Gesetz v. 14.7.2000, BStBl I 2000, 1192, verstanden.

[2] BStBl I 2008, 218.

1.2 Rechtsentwicklung

Rz. 5

Die Vorschrift ist durch Gesetz v. 23.10.2000^[1] im Zusammenhang mit der Ablösung des Anrechnungs- durch das Halbeinkünfteverfahren eingeführt worden. Durch Gesetz v. 20.12.2001^[2] wurde die Vorschrift zum Zweck der Klarstellung von Zweifelsfragen und zur Schließung von Regelungslücken neu gefasst. Diese Regelung ist zu dem Zeitpunkt in Kraft getreten, zu dem das KStG 2001 mit dem Übergang vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren erstmals anzuwenden war. Anschließend wurde die Vorschrift durch folgende Gesetze geändert:

• Durch Gesetz v. 16.5.2003^[3] wurde in Abs. 2 der Übergangszeitraum von 15 auf 18 Jahre verlängert.^[4]
• Durch Gesetz v. 13.12.2006^[5] wurde in Abs. 1 in den S. 6 und 7 eine Regelung für die Rückzahlung von Geschäftsguthaben bei Genossenschaften eingefügt. Diese Regelung gilt auch für Vz vor 2007, also auch rückwirkend, allerdings nur für Genossenschaften, die im Zeitpunkt des Übergangs vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren^[6] bereits bestanden haben.
• Durch Gesetz v. 20.12.2007^[7] wurde die Vorschrift durch Anfügung der Abs. 4 – 10 vollständig umgestaltet. Der KSt-Erhöhungsbetrag wird pauschal ermittelt und ist in gleichmäßigen Raten über 10 Jahre zu entrichten.
• Durch Gesetz v. 8.12.2010^[8] wurde in Abs. 7 S. 5 die fehlerhafte Verweisung auf Abs. 6 S. 6 in eine Verweisung auf Abs. 6 S. 7 berichtigt.
• Durch Gesetz v. 25.7.2014^[9] wurde in Abs. 1 S. 7 die Verweisung auf § 34 Abs. 13 KStG angepasst.

[1] BStBl I 2000, 1428.

[2] BStBl I 2002, 35.

[3] BStBl I 2003, 321.

[4] Rz. 36a.

[5] BStBl I 2007, 28.

[6] § 36 KStG Rz. 4ff.

[7] BStBl I 2008, 218.

[8] BStBl I 2010, 1394.

[9] BStBl I 2014, 1126.

2 Fortschreibung des Endbestands des EK 02 (Abs. 1)

Rz. 6

Nach Abs. 1 war ein positiver Endbetrag des Teilbetrags nach § 30 Abs. 2 Nr. 2 KStG a. F. erstmals zum Ende des Wirtschaftsjahrs 2001 bzw. des abweichenden Wirtschaftsjahrs 2001/2002 fortzuschreiben und gesondert festzustellen. Ausgangspunkt für die Fortschreibung und gesonderte Feststellung war die Feststellung des Endbetrags des (ehemaligen) EK 02 nach § 36 Abs. 7 KStG. Diese gesonderte Feststellung war Grundlagenbescheid i. S. d. § 182 AO für die Fortschreibung und gesonderte Feststellung des Endbetrags auf den Schluss des folgenden Wirtschaftsjahrs.

Rz. 7

Die Fortschreibung und gesonderte Feststellung des jeweils verbleibenden, fortentwickelten Endbetrags war auf den Schluss der auf die erstmalige Feststellung folgenden Wirtschaftsjahre jeweils gesondert vorzunehmen. Dabei war die jeweils folgende gesonderte Feststellung an die jeweils vorhergehende gesonderte Feststellung gebunden; die Feststellung auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs war Grundlagenbescheid für die Feststellung auf den Schluss des jeweils folgenden Wirtschaftsjahrs.^[1] Fehler, die eine frühere Feststellung enthält, konnten daher nur durch Änderung dieser früheren Feststellung beseitigt werden, nicht in einer der folgenden Feststellungen. Diese waren an die jeweils frühere, unrichtige Feststellung gebunden.^[2]

Rz. 8 -9 einstweilen frei

Rz. 10

Abs. 1 S. 2 verweist auf § 27 Abs. 2. § 27 Abs. 2 KStG regelt in S. 2 die Bindungswirkung der gesonderten Feststellung für die spätere Feststellung. § 27 Abs. 2 S. 3 KStG enthält die Pflicht zur Abgabe von Erklärungen zur gesonderten Feststellung. § 27 Abs. 2 S. 4 regelt schließlich, wer zur Abgabe der Feststellungserklärungen verpflichtet ist. Dagegen war der Verweis auf § 27 Abs. 3 – 5 KStG gegenstandslos, da über die Verwendung des EK 02 keine Steuerbescheinigung auszustellen war.

Rz. 11 einstweilen frei

Rz. 12

§ 38 Abs. 1 S. 3- 5 KStG regelt die Weiterentwicklung des nach § 36 Abs. 7 KStG festgestellten Bestands. Diese Weiterentwicklung konnte nur in einer Verringerung...