Frotscher/Drüen, KStG § 38 Körperschaftsteuererhöhung / 2 Fortschreibung des Endbestands des EK 02 (Abs. 1)

Rz. 6

Nach Abs. 1 war ein positiver Endbetrag des Teilbetrags nach § 30 Abs. 2 Nr. 2 KStG a. F. erstmals zum Ende des Wirtschaftsjahrs 2001 bzw. des abweichenden Wirtschaftsjahrs 2001/2002 fortzuschreiben und gesondert festzustellen. Ausgangspunkt für die Fortschreibung und gesonderte Feststellung war die Feststellung des Endbetrags des (ehemaligen) EK 02 nach § 36 Abs. 7 KStG. Diese gesonderte Feststellung war Grundlagenbescheid i. S. d. § 182 AO für die Fortschreibung und gesonderte Feststellung des Endbetrags auf den Schluss des folgenden Wirtschaftsjahrs.

Rz. 7

Die Fortschreibung und gesonderte Feststellung des jeweils verbleibenden, fortentwickelten Endbetrags war auf den Schluss der auf die erstmalige Feststellung folgenden Wirtschaftsjahre jeweils gesondert vorzunehmen. Dabei war die jeweils folgende gesonderte Feststellung an die jeweils vorhergehende gesonderte Feststellung gebunden; die Feststellung auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs war Grundlagenbescheid für die Feststellung auf den Schluss des jeweils folgenden Wirtschaftsjahrs.^[1] Fehler, die eine frühere Feststellung enthält, konnten daher nur durch Änderung dieser früheren Feststellung beseitigt werden, nicht in einer der folgenden Feststellungen. Diese waren an die jeweils frühere, unrichtige Feststellung gebunden.^[2]

Rz. 8 -9 einstweilen frei

Rz. 10

Abs. 1 S. 2 verweist auf § 27 Abs. 2. § 27 Abs. 2 KStG regelt in S. 2 die Bindungswirkung der gesonderten Feststellung für die spätere Feststellung. § 27 Abs. 2 S. 3 KStG enthält die Pflicht zur Abgabe von Erklärungen zur gesonderten Feststellung. § 27 Abs. 2 S. 4 regelt schließlich, wer zur Abgabe der Feststellungserklärungen verpflichtet ist. Dagegen war der Verweis auf § 27 Abs. 3 – 5 KStG gegenstandslos, da über die Verwendung des EK 02 keine Steuerbescheinigung auszustellen war.

Rz. 11 einstweilen frei

Rz. 12

§ 38 Abs. 1 S. 3- 5 KStG regelt die Weiterentwicklung des nach § 36 Abs. 7 KStG festgestellten Bestands. Diese Weiterentwicklung konnte nur in einer Verringerung des Bestands bestehen. Zugänge zu dem Bestand kann es nach dem Zeitpunkt der Feststellung nach § 36 Abs. 7 KStG – abgesehen vom Fall einer Verschmelzung oder Spaltung bei der aufnehmenden Körperschaft – nicht mehr geben. Das nach § 36 Abs. 7 KStG festgestellte (ehemalige) EK 02 verringerte sich jeweils um den Betrag, der für Leistungen an Anteilseigner als verwendet gilt. "Leistung" i. d. S. waren alle Leistungen der Körperschaft an die Gesellschafter, die bei diesen dem Begriff nach zu Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG führten. Die KSt-Erhöhung war in zweifacher Weise begrenzt:

• der für Leistungen verwendete Betrag war begrenzt auf den nach § 38 Abs. 1 KStG festgestellten Bestand des ehemaligen EK 02;
• die Verwendung des festgestellten Betrags war begrenzt auf den Betrag der Leistung.

Rz. 13 – 16 einstweilen frei

Rz. 17

Nicht unter den Begriff der "Leistung" i. S. d. S. 3, 4 fiel die Rückzahlung von Geschäftsguthaben an ausscheidende Mitglieder von Genossenschaften. Grund für diese Regelung in S. 6 ist, dass Genossenschaften, anders als Kapitalgesellschaften, ein variables Kapital besitzen, das sich beim Eintritt und Austritt von Genossen zwingend ändert, während der Gesellschafterwechsel bei Kapitalgesellschaften regelmäßig keine Auswirkung auf das Nennkapital hat. Handelte es sich bei dem zurückgezahlten Geschäftsguthaben um Nennkapital der Genossenschaft, das unter § 28 Abs. 2 S. 2 KStG fällt, also um Nennkapital, das aus einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln entstanden und im Sonderausweis ausgewiesen war, blieb es bei der steuerlichen Behandlung als Ausschüttung. Die Auskehrung dieses Nennkapitals konnte also zu einer KSt-Erhöhung führen. Lediglich insoweit, als es sich bei der Rückzahlung um Nennkapital handelte, das durch Einlagen der Genossen entstanden war, führte die Rückzahlung nicht zu einer KSt-Erhöhung.

Rz. 18

Um insoweit Steuergestaltungen zu vermeiden, bestimmte S. 7, dass diese Regelung nicht galt, wenn das ehemalige EK 02 durch Verschmelzung^[3] oder Spaltung^[4] von einer Körperschaft, die nicht nach § 38 Abs. 1 S. 6 KStG begünstigt war, auf eine begünstigte Körperschaft übergeht. Damit sollte vermieden werden, dass eine Kapitalgesellschaft, die EK 02 auswies, vor der Auskehrung der entsprechenden Beträge auf eine Genossenschaft verschmolzen oder gespalten wurde, um dann diese Beträge ohne Steuerbelastung auskehren zu können.

Rz. 19 – 30 einstweilen frei

[1] Abs. 1 S. 2 mit Verweis auf § 27 Abs. 2 S. 2 KStG.

[2] Zur Bindungswirkung Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 182 AO Rz. 4ff.

[3] § 40 Abs. 1 KStG a. F.

[4] § 40 Abs. 2 KStG a. F.