Frotscher/Drüen, UmwStG § 8 Vermögensübergang auf einen ... / 4.2 Übernehmender Rechtsträger (Abs. 1)

Rz. 18

§ 8 Abs. 1 S. 2 UmwStG bestimmt, dass beim Vermögensübergang auf einen Rechtsträger ohne Betriebsvermögen die §§ 4, 5 und 7 UmwStG entsprechende Anwendung finden. Die infolge des Vermögensübergangs entstehenden Einkünfte sind nach § 8 Abs. 1 S. 1 UmwStG beim übernehmenden Rechtsträger zu ermitteln, wenn es sich bei ihm um eine natürliche Person handelt. Handelt es sich beim übernehmenden Rechtsträger um eine Personengesellschaft, erfolgt nach § 8 Abs. 1 S. 1 UmwStG die Einkünfteermittlung bei deren Gesellschaftern.

Rz. 19

Das übergehende Vermögen ist bei der übertragenden Körperschaft zwingend mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Der übernehmende Rechtsträger tritt hinsichtlich der Bewertung der übernommenen Wirtschaftsgüter, der Abschreibungen und der den Gewinn mindernden Rücklagen in die Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft ein (§ 4 Abs. 2 S. 1 UmwStG). Sofern der übernehmende Rechtsträger nicht bilanziert, was in den Fällen von § 8 UmwStG die Regel ist, sind die mit dem gemeinen Wert in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft ausgewiesenen Wirtschaftsgüter entsprechend § 4 Abs. 1 S. 1 UmwStG im Anlageverzeichnis des übernehmenden Rechtsträgers fortzuführen.^[1] Eine Übernahmebilanz (Eröffnungsbilanz) ist nicht zu erstellen. Der Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft kommt allerdings nur insoweit in Betracht, als nicht vorausgesetzt wird, dass das Wirtschaftsgut zu einem Betriebsvermögen gehört.^[2] Geltung hat dies z. B. für erhöhte Absetzungen oder Sonderabschreibungen.

Rz. 20

Verrechenbare Verluste, verbleibende Verlustvorträge, vom übertragenden Rechtsträger nicht ausgeglichene negative Einkünfte, ein Zinsvortrag nach § 4h Abs. 1 S. 5 EStG und ein EBITDA-Vortrag nach § 4h Abs. 1 S. 3 EStG gehen auch in den Fällen von § 8 UmwStG nicht auf den übernehmenden Rechtsträger über (§ 4 Abs. 2 S. 2 UmwStG).

Rz. 20a

Die weiteren Abschreibungen bestimmen sich beim übernehmenden Rechtsträger nach § 4 Abs. 3 UmwStG. Die von der übertragenden Körperschaft gewählte Abschreibungsmethode kann nur insoweit vom übernehmenden Rechtsträger fortgeführt werden, als sie kein Betriebsvermögen voraussetzt.

Rz. 20b

Gleiches gilt z. B. auch für die Anrechnung von Besitzzeiten der übertragenden Körperschaft, soweit Voraussetzung hierfür das Vorhandensein von Betriebsvermögen ist.^[3]

Rz. 21

Nach § 8 Abs. 1 S. 2 UmwStG hat auch in den Fällen von § 8 UmwStG eine Ermittlung des Übernahmegewinns bzw. -verlusts nach den in § 4 Abs. 4, 5 UmwStG enthaltenen Kriterien unter Anwendung von § 5 UmwStG zu erfolgen. Das Übernahmeergebnis vor Kürzung um die Einnahmen nach § 7 UmwStG ist die Differenz zwischen dem gemeinen Wert des übergehenden Vermögens nach Abzug der Anschaffungskosten bzw. des Buchwerts der aufgrund der Verschmelzung wegfallenden Anteile an der übertragenden Körperschaft. Es ist, sofern es sich bei dem übernehmenden Rechtsträger um eine Personengesellschaft handelt, gesellschafterbezogen im Rahmen einer einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte auf der Ebene der übernehmenden Personengesellschaft zu ermitteln.^[4] Das so ermittelte Übernahmeergebnis wird auf die Gesellschafter aufgeteilt und bei ihnen der jeweiligen Einkunftsart zugeordnet. Maßgebend für die Aufteilung sind die jeweiligen Beteiligungsquoten. Ist der übernehmende Rechtsträger eine natürliche Person, werden die steuerlichen Rechtsfolgen aufgrund der Verschmelzung unmittelbar bei dieser gezogen.

Rz. 22

Ein Übernahmegewinn vermindert sich bzw. ein Übernahmeverlust erhöht sich um die Bezüge i. S. d. § 7 S. 1 UmwStG (§ 4 Abs. 5 UmwStG). Den Anteilseignern der übertragenden Körperschaft ist der ihren Beteiligungen entsprechende Anteil an den offenen Rücklagen als Einnahmen aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzurechnen. Die fiktiven Bezüge nach § 7 S. 1 UmwStG sind, sofern es sich bei dem übernehmenden Rechtsträger um eine Personengesellschaft handelt, in die einheitliche und gesonderte Feststellung einzubeziehen. Die jeweiligen Einkünfte entstehen am steuerlichen Übertragungsstichtag.^[5]

Rz. 23

Keine entsprechende Anwendung findet nach § 8 Abs. 1 S. 2 UmwStG § 6 UmwStG.^[6] Ein Übernahmefolgegewinn führt in den Fällen von § 8 UmwStG beim übernehmenden Rechtsträger zu sofort steuerpflichtigen laufenden Einkünften. Die Bildung einer Rücklage i. S. d. § 6 UmwStG scheidet beim übernehmenden Rechtsträger aus.

Rz. 24

Ansonsten erzielt der übernehmende Rechtsträger laufende Einkünfte aus Vermögensverwaltung. Es handelt sich regelmäßig um Einkünfte aus Kapitalvermögen oder aus Vermietung und Verpachtung.

Rz. 25

Wird bei einem Vermögensübergang auf eine Zebragesellschaft davon ausgegangen, dass der Vermögensübergang jeweils – je nachdem, ob sich die Anteile im Betriebsvermögen oder im Privatvermögen des Gesellschafters befinden – anteilig unter § 3 UmwStG bzw. unter § 8 UmwStG fällt (Rz. 13), ist über die Art der Einkünfte der Zebragesellschaft auf der Ebene der Zebragesellschaft entsprechen...