GoBD: Von A wie Aufzeichnungen bis Z wie Zwangsgeld / 5 Datenzugriff

Bei Außenprüfungen und Kassen-Nachschauen hat das Finanzamt das Recht, die aufbewahrungspflichtigen digitalen Unterlagen durch Datenzugriff zu prüfen.^[1]

[1] § 147 Abs. 6 AO; BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 1.

5.1 Welche Prüfungsarten als Außenprüfung zählen

Außenprüfungen sind:

• Betriebsprüfung von Betrieben mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit^[1]
• Betriebsprüfung von Personen mit positiven Überschußeinkünften über 500.000 EUR im Kalenderjahr^[2]
• Lohnsteueraußenprüfung^[3]
• Umsatzsteuer-Sonderprüfung^[4]

Keine Außenprüfungen sind:

• Betriebsnahe Veranlagung (punktuelle Sachverhaltsaufklärung des Innendiensts)^[5]
• Umsatzsteuernachschau^[6]

Kassen-Nachschau

Zur Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der Aufzeichnungen und Buchungen von Kasseneinnahmen und Kassenausgaben kann das Finanzamt ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer Außenprüfung, während der üblichen Arbeitszeiten Geschäftsgrundstücke oder Geschäftsräume von Steuerpflichtigen betreten, um Sachverhalte festzustellen, die für die Besteuerung erheblich sein können.^[7] Sofern es bei der Kassen-Nachschau zu entsprechenden Feststellungen kommt, kann ohne vorherige Prüfungsanordnung zu einer Außenprüfung übergegangen werden.^[8]

[1] § 193 Abs. 1 AO.

[2] § 193 Abs. 1 AO.

[3] § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO.

[4] § 193 Abs. 1 AO.

[5] Einzelermittlung i. S. d. § 88 AO.

[6] § 27b UStG; Abschn. 27b.1 Abs. 1 Satz 1 UStAE.

[7] § 146b Abs. 1 Satz 1 AO.

[8] § 146b Abs. 3 AO.

5.2 Formen des Datenzugriffs

Das Finanzamt kann zwischen verschiedenen Möglichkeiten des Datenzugriffs wählen.^[1] Es kann diese Möglichkeiten auch kumulativ in Anspruch nehmen. Folgende Zugriffsmöglichkeiten bestehen:

• Unmittelbarer Datenzugriff (sog. "Z1-Zugriff"):^[2]

  • Nur Lesezugriff des Prüfers am betriebseigenen EDV-System
  • Zugriff auf verknüpfte Tabellen und Datenbanken
  • Auswertungen mit den Möglichkeiten des Systems
  • Fernabfrage/Online-Zugriff/Remote sind nicht zulässig.^[3]

• Mittelbarer Datenzugriff (sog. "Z2-Zugriff"):^[4]

  • Die Zugriffe und Auswertungen entsprechend des unmittelbaren Zugriffs werden nicht vom Außenprüfer selbst, sondern vom Unternehmer oder einer vom Unternehmer beauftragen dritten Person vorgenommen.

• Datenträgerüberlassung (sog. "Z3-Zugriff"):^[5]

  • Datenexport auf einen maschinell auswertbaren Datenträger (i. d. R. CD-ROM bzw. DVD oder USB-Stick)
  • Das Einlesen der Daten muss ohne Installation von Fremdsoftware möglich sein.^[6]
  • Entschlüsselung der Daten spätestens beim Einlesen^[7]
  • Die überlassenen Daten dürfen im Laptop des Prüfers gespeichert werden.^[8]
  • Datenzugriff und Auswertung mussten in der Vergangenheit in den Geschäftsräumen oder im Finanzamt stattfinden.^[9] Im Zuge der Änderung der AO im Rahmen der Modernisierung der Außenprüfung wurde für alle ab 1.1.2023 anhängige Verfahren^[10] gesetzlich geregelt, dass eine Verarbeitung und Aufbewahrung der Daten auch auf mobilen Datenverarbeitungssystemen der Finanzverwaltung, unabhängig von deren Einsatzort, zulässig ist, sofern die Systeme unter Berücksichtigung des Stands der Technik gegen unbefugten Zugriff gesichert sind.^[11]
  • Nach Auswertung, spätestens nach Bestandskraft der Steuerbescheide ist der Datenträger zurückzugeben.^[12] Ebenso sind die auf mobilen Datenverarbeitungssystemen der FInanzverwaltung gespeicherten Daten nach Unanfechtbarkeit der die Daten betreffenden Bescheide zu löschen.^[13]

• Ausdruck:

  Auf Verlangen der Finanzbehörde hat der Steuerpflichtige auf seine Kosten die Unterlagen unverzüglich ganz oder teilweise auszudrucken oder ohne Hilfsmittel lesbare Reproduktionen beizubringen.^[14]

• Die Grundsätze der Verhältnismäßigkeit sind zu beachten.^[15]

[1] § 147 Abs. 6 AO.

[2] § 147 Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 AO.

[3] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 165.

[4] § 147 Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 AO.

[5] § 147 Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 AO.

[6] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 176.

[7] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 176.

[8] BFH, Urteil v. 16.12.2014, VIII R 52/12.

[9] BFH, Urteil v. 16.12.2014, VIII R 52/12.

[10] Art. 97 § 37 Abs. 1 EGAO.

[11] § 147 Abs. 7 Satz 1 AO.

[12] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 169.

[13] § 147 Abs. 7 Satz 2 AO.

[14] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 156.

[15] BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, Rn. 170.

5.3 Vorzulegende Unterlagen

5.3.1 Allgemeines

Gegenstand der Prüfung sind alle nach außersteuerlichen und steuerlichen Vorschriften aufzeichnungspflichtigen und nach § 147 Abs. 1 AO aufbewahrungspflichtigen Unterlagen in Haupt-, Neben- und Vorsystemen, z. B.:

• Finanzbuchhaltung
• Anlagenbuchhaltung
• Lohnbuchführung
• Kassensysteme
• Warenwirtschaftssystem bei Bewertungen
• Fakturierung, Abrechnungssoftware
• Kostenstellenrechnung, z. B. bei Bewertungen
• Zeiterfassungssysteme
• Archivierung
• Verfahrensdokumentation
• Metadaten^[1]
• Stammdaten und Bewegungsdaten^[2]
• Verknüpfungen zwischen Tabellen innerhalb einer relationalen Datenbank^[3]

Enthalten elektronisch gespeicherte Datenbestände nicht aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtige Daten, muss de...