Kapitalkonto: Besonderheiten bei Kapitalgesellschaften / 2.2 Ausweis des Kapitalkontos immer auf der Passivseite der Bilanz

Das Konto Eigenkapital weist den Saldo aus den Vermögenswerten und den Schulden der Kapitalgesellschaft aus. Wie auch bei sonstigen Rechtsformen ergeben sich hinsichtlich der Darstellung in der Bilanz keine Besonderheiten. Das positive Kapitalkonto einer Kapitalgesellschaft wird in der Bilanz auch auf der Passivseite ausgewiesen.

Ein negatives Kapitalkonto wird ebenfalls auf der Passivseite dargestellt, aber nicht als Passivposten ausgewiesen. Zum Ausgleich erscheint auf der Aktivseite ein Aktivposten mit der Bezeichnung: "nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag".

Handelsrechtlich setzt sich das Kapitalkonto aus folgenden Werten zusammen:^[1]

I.	Gezeichnetes Kapital (nominelles Haftkapital – Grundkapital bzw. Stammkapital)
II.	Kapitalrücklage
III.	Gewinnrücklagen (gebildet aus dem Jahresergebnis): gesetzliche Rücklage (§ 150 Abs. 2 AktG, § 272 Abs. 2 HGB) Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen (§272 Abs. 4 HGB) satzungsmäßige Rücklagen (§ 58 AktG) andere Gewinnrücklagen
IV.	steuerfreie Rücklagen z. B. Reinvestitionsrücklage (§ 6b EStG) Rücklage für Ersatzbeschaffung (R 6.6 EStR) Entwicklungsländer-Steuergesetz (§ 1 EntwLStG)
V.	Gewinn/Verlustvortrag
VI.	Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

[1] § 266 Abs. 3 HGB.

2.2.1 Gezeichnetes Kapital wird nur durch Kapitalerhöhung oder -minderung verändert

Beim gezeichneten Kapital handelt es sich um das Stammkapital der GmbH bzw. um das Grundkapital der Aktiengesellschaft.^[1] Dieses Kapital bleibt unverändert in der Bilanz bestehen und wird nur durch Kapitalerhöhungen bzw. -minderungen verändert.

[1] §§ 266 Abs. 3, 272 Abs. 1 HGB.

2.2.2 Gesellschaftereinlage zur Vermeidung einer Bürgschaftsinanspruchnahme führt zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die GmbH-Beteiligung

Leistet ein Gesellschafter, der sich für Verbindlichkeiten der Gesellschaft verbürgt hat, eine Einzahlung in die Kapitalrücklage der Gesellschaft, um seine Inanspruchnahme als Bürge zu vermeiden, führt dies zu nachträglichen Anschaffungskosten auf seine Beteiligung.^[1] Der BFH führt hiermit seine Rechtsprechung zur Anerkennung nachträglicher Anschaffungskosten fort.^[2]

Nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung sind danach nur solche Aufwendungen des Gesellschafters, die nach handels- und bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen^[3] zu einer offenen oder verdeckten Einlage in das Kapital der Gesellschaft führen. Hierzu zählen auch freiwillige und ohne Gewährung von Vorzügen seitens der Kapitalgesellschaft erbrachte Einzahlungen in die Kapitalrücklage.^[4]

Unbeachtlich ist auch, wenn die GmbH die der Kapitalrücklage zugeführten Mittel dazu verwendet, die betrieblichen Verbindlichkeiten abzulösen, für die der Gesellschafter gegenüber der Gläubigerbank Sicherheiten gewährt hat. Unerheblich ist, mit welchem Wert ein Rückgriffanspruch des Gesellschafters gegen die GmbH zu bewerten ist, wenn die Gläubigerbank in die vom Gesellschafter gegebenen Sicherheiten vollstreckt oder ihn im Rahmen seiner Bürgschaftsverpflichtung in Anspruch genommen hätte.

Eine Einzahlung in die Kapitalrücklage der Gesellschaft, um seine Inanspruchnahme als Bürge zu vermeiden, führt auch nicht zu einem Missbrauch von steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten.^[5] Eine derartige Ausstattung einer Gesellschaft mit Eigenkapital widerspricht nicht den Wertungen des Gesellschaftsrechts.

[1] BFH, Urteil v. 20.7.2018, IX R 5/15, BFH/NV 2019 S. 71, BStBl 2019 II S. 194, OFD Frankfurt, Vfg. v. 10.4.2019, S 2244 A – 61 – St 215, DStR 2019 S. 1820.

[2] BFH, Urteil v. 11.7.2017, IX R 36/15,BFH/NV 2017 S. 1501, BStBl 2019 II S. 208, LfSt Niedersachsen v. 17.11.2020, S 2244 – 118 – St 244, DB 2020 S. 2607.

[3] § 255 HGB.

[4] § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB.

[5] § 42 Abs. 1 Satz 1 AO.

2.2.3 Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen

Seit 2010 müssen nicht eingeforderte ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital auf der Passivseite der Bilanz (Nettoausweis) gesondert ausgewiesen werden.^[1]

Sowohl das "Gezeichnete Kapital" als auch die "Nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen auf das gezeichnete Kapital" werden auf der Passivseite der Bilanz in einer Vorspalte dargestellt und sind vom Posten "Gezeichnetes Kapital" offen abzusetzen. Nur der saldierte Betrag erscheint dann als "Eingefordertes Kapital" in der Hauptspalte der Passivseite.

Im Gegenzug ist der eingeforderte, aber noch nicht eingezahlte Kapitalbetrag als Forderung auf der Aktivseite der Bilanz gesondert auszuweisen und auch entsprechend zu bezeichnen.^[2]

Achtung

Das Haftungskapital wird niemals variabel

Das Grund- bzw. Stammkapital wird auch als Haftungskapital bezeichnet. Hiermit haftet die Gesellschaft für Schulden.

Hiervon abzugrenzen ist die Kapitalrücklage. Diese weist die Einlagen der Gesellschafter aus, die über das Grund- bzw. Stammkapital hinausgehen.

[1] § 272 Abs. 1 HGB.

[2] § 272 Abs. 1 Satz 2 HGB.

2.2.4 Die GmbH kann das Eigenkapital mindern/erhöhen

Das Kapital kann nicht nur durch laufende Gewinne/Verluste beeinflusst werden. Die GmbH kann auch durch die Bewertung von Aktiva und Passiva das Kapital beeinflussen. Werden bspw. Aktien niedriger bewertet, wenn sich der Kurswert/Börsenkurs dauerhaft mindert, führt dies zu Aufwand und einer Kapitalminderung.

Sind die Gründe für den Kursverlust weggefallen, können die Aktien wieder höher bewertet werden, jedoch nur maximal mit den An...