Kein "Aufteilungsgebot" – Konsequenzen für die Lieferung ... / V. Beurteilung der Steuerpflicht bzw. -freiheit nach dem Hauptbestandteil

Abstellen auf "Hauptleistung": Alternativ zu den Ausführungen unter IV. kommt auch in Betracht, die Steuerbefreiung – ebenso wie bei den Vermietungsvorgängen (s. oben I.1.) – danach zu beurteilen, welcher Lieferungsbestandteil den Hauptbestandteil des jeweiligen Vorgangs darstellt, um dann den gesamten Vorgang nach den für den Hauptbestandteil geltenden Regelungen zu beurteilen.^[50]

[50] Vgl. oben I.1.

1. Lieferung des (Gebäude-)Grundstücks als Hauptbestandteil

Grundstück = Hauptbestandteil: Zunächst kommt in Betracht, dass die Übertragung des (Gebäude-)Grundstücks als Hauptbestandteil des Vorgangs anzusehen ist. Das war auch in dem von EuGH und BFH entschiedenen Vermietungsfall so (s. oben I.1.^[51]) und dürfte vermutlich in vielen Fällen die Auslegung sein, die am ehesten auf der Hand liegt.

Dann steuerfrei ...: In diesem Fall ist der Hauptbestandteil der Lieferung gem. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG mehrwertsteuerfrei (weil grunderwerbsteuerbar). Damit ist auch die Übertragung der VuM als Nebenleistung mehrwertsteuerfrei, die Übertragung der VuM würde also nicht besteuert. Mit Blick auf die Mehrwertsteuerbefreiung führt diese Auslegung zu dem gleichen Ergebnis wie die Anwendung des unter IV. dargestellten Verständnisses.

... in allen Konstellationen: Dieses Ergebnis gilt unabhängig davon, ob es sich bei den mitübertragenen Vorrichtungen um VuM (fest installiert oder nicht) oder BV bzw. um Scheinbestandteile, sonstiges Zubehör, Sachen, Ausstattungsgegenstände oder Maschinen handelt (s. oben II.2.b.).^[52]

[51] Vgl. BFH v. 17.8.2023 – V R 7/23 (V R 22/20), UR 2023, 805 Rz. 21.

[52] Zum "Mobiliar" in Fällen der Vermietung vgl. BFH v. 20.8.2009 – V R 21/08, UR 2010, 263. Zu einer denkbaren Aufteilung aufgrund der "Talacre-Grundsätze" s. unten VIII.

2. Lieferung der VuM als Hauptbestandteil

a) Teils Steuerpflicht nach nationalem Recht

VuM = Hauptbestandteil: Möglich ist aber im Einzelfall auch, dass die Übertragung der VuM als Hauptbestandteil der Transaktion anzusehen ist. Das wäre z.B. der Fall, wenn der Zweck der gesamten Lieferung (also des Grundstücks und der VuM) aus Sicht eines objektiven Dritten darin läge, dem Erwerber die Verfügungsmacht an den VuM zu verschaffen und die Übertragung des (Gebäude-)Grundstücks eine Nebenleistung hierzu darstellt.

Gesamtvorgang steuerpflichtig: In diesem Fall ist der Hauptbestandteil der Lieferung nicht grunderwerbsteuerbar, wenn es sich um die Übertragung von nicht fest installierten VuM bzw. fest installierten VuM handelt, die als BV oder Scheinbestandteile anzusehen sind (s. oben II.2.b.). Die gesamte Lieferung wäre daher nicht gem. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei, sondern mehrwertsteuerpflichtig (also auch die Übertragung des (Gebäude-)Grundstücks). Da die Übertragung des Grundstücks auch der GrESt unterfiele, würde die Übertragung des Grundstücks in diesem Fall doppelt besteuert – einmal mit MwSt und einmal mit GrESt.

Gesamtvorgang steuerfrei: Der gesamte einheitliche Vorgang wäre aber dann steuerfrei, wenn es sich bei den VuM, die den Hauptbestandteil bilden, um fest installierte VuM handelt, die weder BV noch Scheinbestandteile sind.

b) Konstellationen

Fraglich ist, in welchen Fällen eigentlich sinnvollerweise vorstellbar ist, dass die Übertragung der VuM den Hauptbestandteil eines einheitlichen Vorgangs darstellt.

aa) Nicht fest installiert

Häufig Lieferung ohne GuB: Stellen sie den Hauptbestandteil des Umsatzes dar, werden sie vermutlich in vielen Fällen ohnehin ohne GuB geliefert, und zwar unabhängig davon, ob es sich um fest installierte oder nicht fest installierte VuM handelt.^[53]

Wenn Lieferung mit GuB, mglw. zwei Umsätze: Werden sie mit GuB geliefert, würde sich daher schon die Frage stellen, ob es sich mehrwertsteuerlich um einen einheitlichen Vorgang handelt oder ob nicht zwei separate Lieferungen vorliegen.

[53] Vgl. zu einer Getreidereinigungs- und -aufbereitungsanlage mit einer Grundfläche von 7m x 23m und einer Höhe von 22m, festen Fundamenten etc. OLG Düsseldorf v. 30.1.1998 – 16 U 12/97. Zum Einbau einer Entrauchungsanlage vgl. BFH v. 28.8.2014 – V R 7/14, juris.

bb) Fest in einem Gebäude installiert

Installation in einem Gebäude: Sind die VuM (unabhängig davon, ob es sich um BV oder Scheinbestandteile handelt oder nicht) fest in einem Gebäude installiert, dürfte die Lieferung der VuM samt (Gebäude-)Grundstück im Regelfall einen einheitlichen Vorgang darstellen. Dann aber wird es dem Erwerber häufig in erster Linie auf den Erwerb des Gebäudes ankommen.

BFH-Fall: So war es auch in dem von EuGH und BFH entschiedenen Vermietungsfall (s. oben I.1.). Hierin hatte das FG geurteilt, dass eine einheitliche Leistung vorliegt, bei der die Überlassung der BV Nebenleistung zur Stallüberlassung war.^[54] Zu diesem Ergebnis kam das FG, obwohl den BV im Zusammenhang mit dem Zweck, zu dem das Stallgebäude gemietet wurde, durchaus eine signifikante Bedeutung zukam.^[55] Bei der Wertung des Gerichts spielten – wie in der Praxis sehr häufig – die Wertverhältnisse eine Rolle. So entfiel von dem vom Pächter insgesamt zu zahlenden Entgelt ein Anteil von 20 % auf die BV. Von den Gesamtherstellungskosten entfielen 30 – 35 % auf die BV.^[56] Die Werte, die auf das Gebäude entfielen, waren also erheblich höher.

Aber auch...