Land- und Forstwirtschaft / 1 Bedeutung der ­Rechtsform

Einkommensteuerrechtliche Vergünstigungen speziell für land- und forstwirtschaftliche Einkünfte wie z.B. die Tarifglättung nach § 32c EStG, die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 13a EStG oder der Freibetrag von 900 EUR nach § 13 Abs. 3 EStG gehen verloren, wenn land- und forstwirtschaftliche Einkünfte in Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 EStG umqualifiziert werden. Daher ist die Trennung der beiden Einkunftsarten in der steuerlichen Beratung von großer Bedeutung.

Wenn sich Einzelunternehmen und Gemeinschaften (d.h. Erben- und Gütergemeinschaften) auf die land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit beschränken, haben sie Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i.S.d. § 13 EStG. Entfalten Einzelunternehmen und Gemeinschaften auch eine gewerbliche Tätigkeit, so muss geprüft werden, ob zwei Betriebe, d.h. ein land- und forstwirtschaftlicher und ein gewerblicher Betrieb, vorliegen.^[1]

Die Abfärbewirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG, nach der die Tätigkeit einer OHG, KG oder einer anderen Personengesellschaft in vollem Umfang als Einkünfte aus einem Gewerbebetrieb gilt, wenn sie neben der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit auch eine gewerbliche Tätigkeit ausübt, ist auf Erben- und Gütergemeinschaften nicht anwendbar, weil es sich bei diesen Gemeinschaften nicht um Personengesellschaften handelt.

Zwei Betriebe liegen vor, wenn land- und forstwirtschaftliche Einzelunternehmen oder Gemeinschaften neben den eigenen Erzeugnissen auch zugekaufte Waren absetzen und der Umsatz (ohne Umsatzsteuer) mit den zugekauften Waren entweder 1/3 des Gesamtumsatzes oder den Betrag von 51.500 EUR nachhaltig überschreiten.^[2] Ebenso liegt ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb und ein gewerblicher Betrieb vor, wenn zwischen beiden Betrieben keine nennenswerte wirtschaftliche Verflechtung besteht. Liegen jedoch über dieses Maß hinausgehende wirtschaftliche Beziehung zwischen beiden Betrieben wie eine planmäßig im Interesse des Hauptbetriebs gewollte Verbindung, vor, erfolgt eine einheitliche Beurteilung der beiden verschiedenen betrieblichen Tätigkeiten. Sie führt zur Annahme eines einheitlichen land- und forstwirtschaftlichen Betriebs, wenn die Land- und Forstwirtschaft dem Unternehmen das Gepräge verleiht, und zur Annahme eines einheitlichen Gewerbebetriebs, wenn das Gewerbe im Vordergrund steht und die land- und forstwirtschaftliche Betätigung nur die untergeordnete Bedeutung einer Hilfstätigkeit hat.^[3]

Beispiele für einen einheitlichen Betrieb:

• · Eine Konservenfabrik mit Gemüseanbau

  (Gestaltungsmaßnahme: Personelle Trennung von Gemüseanbau und Weiterverarbeitung);

• Friedhofs- und Landschaftsgärtnerei^[4]; wenn Umsätze aus Dienstleistungen und fremden Erzeugnissen überwiegen und diese somit gewerblichen Leistungen die 1/3- Grenze bzw. 51.500 EUR-Grenze überschreiten

  (Gestaltungsmaßnahme: Personelle Trennung zwischen Erzeugung der Pflanzenteile und Dienstleistungen);

• Pferdepension, Pferdehaltung und Reitunterricht, da Reitunterricht auf eigenen Pferden und den Pferden der Einsteller erteilt wurde^[5]

  (Gestaltungsmaßnahme: Durch eine personelle Trennung von Reitunterricht und Pferdepension kann ein einheitlicher Betrieb vermieden werden).

Personengesellschaften (OHG, KG und GbR) haben in vollem Umfang Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn die Personengesellschaft neben ihren land- und forstwirtschaftlichen Einkünften auch gewerbliche Einkünfte erzielt.^[6]

Sofern eine Zurechnung der gewerblichen Einkünfte nach R 15.5 EStR zu den land- und forstwirtschaftlichen Einkünften möglich ist, unterbleibt die Abfärbung jedoch, wenn die Einnahmen aus solchen gewerblichen Tätigkeiten in einem Veranlagungszeitraum nicht 51.500 EUR oder 1/3 der Gesamtumsätze überschreiten.

Handelt es sich jedoch um nicht der Land- und Forstwirtschaft zurechenbare Umsätze wie beispielsweise aus einer Photovoltaikanlage, dann gilt eine durch die Rechtsprechung festgelegte Grenze. Die Abfärbung tritt nicht ein, wenn die Einnahmen ohne Umsatzsteuer in einem Veranlagungszeitraum entweder 3 % der Nettogesamteinnahmen oder den absoluten Betrag von 24.500 EUR nicht überschreiten.^[7]

Eine solche "Abfärbung" tritt auch dann ein, wenn eine land- und forstwirtschaftlich tätige Personengesellschaft^[8] an einer anderen gewerblich tätigen Personengesellschaft^[9] beteiligt ist.^[10] Hier sind allerdings die Bagatellgrenzen von 3 % bzw. 24.500 EUR nicht anwendbar. Dennoch führt die Abfärbung bei der oberen Personengesellschaft nicht zu einer Gewerbesteuerpflicht.^[11]

Kapitalgesellschaften, d.h. nach Handelsrecht buchführungspflichtige Körperschaften (Genossenschaften, GmbH, AG^[12]) sowie gewerblich geprägte Personengesellschaften^[13] haben selbst dann stets Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn sie ausschließlich Land- und Forstwirtschaft betreiben.

Betriebe juristischer Personen des öffentlichen Rechts, dies sind Bund, Länder, Landkreise, Gemeinden und Religionsgemeinschaften mit öffentlich-rechtlichem Charakter, unterliegen der Ertragsteuer nur mit ihren Betrieben gewerblicher...