Rn. 62a
Stand: EL 179 – ET: 02/2025
Nach dem Wortlaut des § 15a Abs 2 EStG ist ein verrechenbarer Verlust vom weiteren Bestehen, der Nämlichkeit des Anteils, abhängig. Gem § 24 Abs 3 UmwStG liegt bei der Verschmelzung von KG eine Veräußerung des Kommanditanteils durch den einbringenden Kommanditisten vor. Bei Buchwertfortführung auf Antrag (idF des SEStEG) entsteht jedoch kein Veräußerungsgewinn gem § 16 EStG, sodass der verrechenbare Verlust unterginge. Nach hM in der Literatur bleibt jedoch wegen wirtschaftlicher Identität der Anteile iSv § 15 Abs 2 EStG (auch s Rn 59a) den Kommanditisten das Recht zur Verlustverrechnung als Neu-Gesellschafter der aufnehmenden KG erhalten, und zwar mit deren vollem Gewinn: Jacobsen/Hildebrandt, DStR 2013, 433, 434; Rödder/Schumacher, DB 1998, 99, 102; Wacker in Schmidt, § 15a EStG Rz 176 (41. Aufl 2022) (aber strittig); Stutzmann in Brandis/Heuermann, § 15a EStG Rz 269 (11/2023); Korn, § 15a EStG Rz 109 (04/2017) (weil die Versagung des Verlustausgleichs das Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit ohne hinreichende Begründung verletzen würde); Kempf/Hillringhaus, DB 1996, 12, 14; aA von Beckerath in K/S/M, § 15a EStG, Rz B 489 (06/2009); Helmreich, Verluste bei beschränkter Haftung und § 15a EStG, 1998, 276.
Wird das Kapitalkonto eines Kommanditisten bei einer Einbringung zum gemeinen Wert (Veräußerungstatbestand) gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 24 UmwStG (zB weil stille Reserven für ein bei der Einbringung übergegangenes Grundstück realisiert und unter Ausübung des Wahlrechts nach § 6b EStG mit den bei auf das Grundstück entfallenden AK verrechnet wurden) unter Einbezug der negativen Ergänzungsbilanz, welche in Folge der Wahlrechtsausübung aufzustellen ist, negativ, weil die negative Ergänzungsbilanz die geleistete bedungene Einlage überkompensiert, sind Verlustanteile nur verrechenbar: BFH v 18.05.2017, BStBl II 2017, 905. Damit wird lt BFH sichergestellt, dass der durch die Ausübung des Wahlrechts gem § 6b EStG entstandene Steuervorteil (Steuerfreistellung des Veräußerungsgewinns) sich nicht zweifach auswirkt, weshalb auch eine teleologische Reduktion des § 15a Abs 1 S 1 EStG nicht in Betracht kommt, weil die in das Gesamthandsvermögen geleistete vereinbarte Einlage nur wegen der wahlweisen Anwendung von § 6b Abs 1 EStG nicht als Verlustausgleichsvolumen zur Verfügung steht, dh, der StPfl hat die Rechtsfolgen selber ausgelöst.
Zum gleichen Ergebnis in analoger Anwendung kommt das FG Niedersachsen v 19.07.2022, 12 K 33/18, -EFG 2023, 124 (nrkr, Az BFH IV R 24/22) für einen Sachverhalt, in dem die vom StPfl aus einer GbR in eine KG übertragene §-6b-Rücklage zeitgleich gegen die AK einer Immobilie gebucht wurde, also eine Verkürzung der alternativen Verbuchung erst per Kapital an Sonderposten mit Rücklageanteil und erst danach per Sonderposten an AK. Der StPfl argumentierte, es handele sich bei der Belastung des Kapitalkontos – das dadurch negativ wurde – nicht um eine Entnahme und wendet sich ausdrücklich gegen BFH v 18.05.2017, mE ohne Erfolgsaussichten (es handelt sich nicht um einen nicht in das Kapitalkonto einzubeziehenden Sonderbilanzposten – dazu s Rn 19 –, sondern ggf um einen Posten in einer negativen Ergänzungsbilanz).