Schrifttum:
Biergans, Stellungnahme zur Versagung des erweiterten Verlustausgleichs von Kommanditisten bei einer über die tatsächlich geleistete Einlage hinausgehenden Haftung durch den BdF-Erlass vom 08.05.1981, DStR 1981, 435;
Goerlich, Negatives Kapitalkonto der Kommanditisten: "Unwahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme", DB 1981, 1533;
–sus–, § 15a EStG: Erweiterter Verlustausgleich aufgrund Eintragung des Kommanditisten in das HR, FR 1981, 615;
Schulze-Osterloh, Die Unwahrscheinlichkeit einer Vermögensminderung gemäß § 15a Abs 1 S 3 EStG, FR 1981, 450;
Walzer, Probleme der Verlustausgleichsmaßstäbe des § 15a EStG und Folgen ihrer Änderung, BB 1981, 1680;
Söffing, Zur Auslegung des § 15a EStG: "Nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich", DB 1981, 135;
Söffing, Der erweiterte Verlustausgleich nach § 15a Abs 1 S 2 EStG, FR 1982, 77;
Döpfer, Das Unwahrscheinliche, hier wird's Ereignis, DB 1982, 1027;
Soeffing, Der erweiterte Verlustausgleich nach § 15a Abs 1 S 2 EStG, FR 1982, 77;
Grewe/Rüber, Erweiterte Außenhaftung des Kommanditisten nach § 15a EStG, DB 1989, 1157;
Granz/Günther, Erweiterter Verlustausgleich bei "überschießender" Außenhaftung, GStB 2005, 409;
Schmelz, "Überschießende Außenhaftung" des Kommanditisten – Eine systematische Darstellung, DStR 2006, 1704.
Verwaltungsanweisungen:
R 15a Abs 3 EStR 2012;
H 15a EStH 2021 "Einlagen".
Ferner s Schrifttum vor Rn 1 und Verwaltungsanweisungen.
1. Der persönliche Haftungsbetrag als Maß der erweiterten Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit gemäß § 15a Abs 1 S 2 EStG
a) Überblick
Rn. 23
Stand: EL 166 – ET: 08/2023
Über die Regelung des § 15a Abs 1 S 1 EStG hinausgehend kann (Wahlrecht; strittig; s Rn 29) ein KG-Verlustanteil selbst dann, wenn durch ihn ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht, bis zur Höhe der die tatsächlich geleistete Einlage am Bilanzstichtag übersteigenden Haftsumme (Außenverhältnis) ausgeglichen oder abgezogen werden (sog "Erweiterungsbetrag"), und zwar auch dann, wenn sich durch den Verlust ein negatives Kapitalkonto erhöht, das durch für Altbetriebe bis 1984 ausgleichsfähige Verluste entstanden ist: BFH BStBl II 1994, 627. Dem liegt die Erwägung zugrunde, dass der Kommanditist hinsichtlich des "persönlichen Haftungsbetrages" iSd § 171 Abs 1 HGB einem unbeschränkt haftenden Gesellschafter gleichsteht (in dieser allgemeinen Form – wegen des entstehenden Aufwendungsersatzanspruches – unzutreffend, soweit die Haftsumme die Pflichteinlage überschreitet: hierzu s Rn 24).
Der "Erweiterungsbetrag" bestimmt sich wie folgt:
Zitat
Erweiterungsbetrag = Haftsumme ./. "geleistete Einlage"
Die haftungsausschließende "geleistete (s Rn 20) Einlage" wird bei Verlusten und/oder haftungsrelevanter Entnahme von Sachwerten in einer Nebenrechnung auf Basis des Kapitalkontos (s Rn 6) lt HB ermittelt: im Einzelnen s Rn 25.
Bei der Ermittlung der erweiterten Außenhaftung nach § 15a Abs 1 S 2 EStG bleiben die Ergänzungsbilanzwerte außer Betracht, eine Umqualifizierung in Ausgleichsvolumen aufgrund Haftung ist nicht vorzunehmen: OFD Ffm vom 19.10.2017, S 2241a A – 11 – St 213, DStR 2018, 569 zu 1.
Grundbeispiel zu § 15a Abs 1 S 2 EStG:
(zusätzlich zusammenfassendes Bsp unter s Rn 27a)
A ist Kommanditist einer gewerblich tätigen KG. Die ins HR eingetragene Haftsumme beträgt 100 000 EUR. Die voll eingezahlte Pflichteinlage gemäß Gesellschaftsvertrag beläuft sich auf 50 000 EUR und entspricht zum 31.12.04/01.01.05 dem steuerlichen Kapitalkonto. In den Wj 05 und 06 entfallen auf A folgende KG-Verlustanteile:
05: |
40 000 EUR |
06: |
40 000 EUR |
Steuerlich ergibt sich Folgendes:
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ausgleichsfähig gemäß Abs 1 S 1 |
ausgleichsfähig gemäß Abs 1 S 21 |
verrechenbar nach Abs 2 |
Kapital 01.01.05 |
50 000 EUR |
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KG-Verlust 05 |
./. 40 000 EUR |
./. 40 000 |
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Kapital 31.12.05 |
10 000 EUR |
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KG-Verlust 06 |
./. 50 000 EUR |
./. 10 000 |
./. 40 000 |
|
Kapital 31.12.06 |
./. 40 000 EUR |
|
|
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Einlage 07 |
30 000 EUR |
|
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KG-Verlust 07 |
./. 30 000 EUR |
0 |
./. 10 000 |
./. 20 000 |
Kapital 31.12.07 |
./. 40 000 EUR |
./. 50 000 |
./. 50 000 |
./. 20 000 |
1 § 15 Abs 1 S 3 EStG sei erfüllt.
Das Kapitalkonto zum 31.12.07 beträgt unverändert ./. 40 000 EUR, da der laufende Verlustanteil 07 durch die geleistete Einlage in gleicher Höhe kompensiert wird. Für 07 liegt kein Fall des § 15a Abs 1 S 1 EStG vor, weil sich das bestehende negative Kapitalkonto nicht erhöht hat. Allerdings gleicht der Kommanditist durch seine Einlage iHv 30 000 EUR die ausstehende Haftsumme von 50 000 EUR teilweise aus, die er im Vorjahr bereits über den erweiterten Verlustausgleich nach Abs 1 S 2 iHv 40 000 EUR in Anspruch genommen hatte. Somit erzeugen nur noch die verbleibenden 10 000 EUR der ausstehenden Haftsumme, die noch nicht in Anspruch genommen wurden, weiteres Verlustausgleichsvolumen. Es ist insofern eine Nebenrechnung zu führen. S R 15a Abs 3 EStR 2012; BFH BStBl II 1994, 627; BFH vom 10.06.1999, BFH/NV 1999, 1461; Bordewin, DStR 1994, 673, 677. Ausgleichsfähige Verluste bei Altbetrieben bis einschließlich 1984 bleiben bei der Nebenrechnung außer Betracht (BFH BStBl II 1994, 627).
§ 15a Abs 1 S 1 EStG, der an die StB und die steuerliche Verlustzurechnung aufgrund des Innenve...