Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19 ... / c) Abgrenzung zur Lohnverwendungsabrede

Rn. 191

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Eine Lohnverwendungsabrede liegt vor, wenn ArbG und ArbN vereinbaren, einen bestimmten Teil der Bezüge gegen den Zahlungsanspruch des ArbG zu verrechnen oder unmittelbar an einen Dritten zu überweisen. Derartige Fälle sind zB Abtretung oder Verpfändung. Dieses gilt auch für eine Gehaltspfändung.

Der Unterschied zur Gehaltsumwandlung liegt darin, dass die Lohnverwendungsabrede nicht die Vergütung berührt, sondern nur die Art der Auszahlung. Es wird letztlich nur ein abgekürzter Zahlungsweg genommen. Der Lohnverwendungsabrede nahe kommen die Fälle, in denen der ArbG zB Versicherungsbeiträge zur Unfallversicherung zahlt und der ArbN direkt einen Anspruch gegen die Versicherung hat. Nach der Rspr des BFH liegt in einem derartigen Fall zu Recht in Höhe der Prämie Arbeitslohn vor (s BFH BStBl II 1994, 246). Es handelt sich letztlich nur um einen abgekürzten Zahlungsweg.

Das Gleiche gilt auch für Fälle der sog Belegschaftsspende. In diesen Fällen verzichten ArbN auf bestimmte Teile des Arbeitslohns, damit der ArbG diese Summen an eine gemeinnützige Einrichtung abführt. Auch hier liegt nur ein abgekürzter Zahlungsweg für den ArbN vor. Der entsprechende Teil des Arbeitslohnes ist ihm steuerlich zugeflossen.

In dem BMF-Schreiben vom 12.08.2021 (s BMF BStBl I 2021, 1050 Rz 9–13) über die steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge und betrieblichen Altersversorgung wird dargelegt, dass Gehaltsverzichte auf noch nicht entstandenen Arbeitslohn (künftigen Arbeitslohn) nur dann nicht zu einem Zufluss beim ArbN führen, wenn diese zukünftigen Gehaltsbestandteile in eine betriebliche Altersversorgung iSd Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG) eingebracht werden. Es wird also nicht allein auf einen Zufluss abgestellt, sondern auch auf eine bestimmte Art der Verwendung des Geldes. Danach soll eine steuerlich wirksame Gehaltsumwandlung nur dann möglich sein, wenn der ArbG mindestens ein biometrisches Risiko (Alter, Tod, Invalidität) übernimmt und Ansprüche auf Leistungen erst mit dem Eintritt des biologischen Ereignisses fällig werden. Dieses ist bei der Altersversorgung das altersbedingte Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei der Hinterbliebenenversorgung der Tod des ArbN und bei der Invalitditätsversorgung der Invaliditätseintritt. Als Untergrenze für die betrieblichen Altersversorgungsleistungen gilt im Regelfall die Vollendung des 60. Lebensjahres. Hinterbliebenenversorgung iSd BetrAVG umfasst Leistungen an die Witwe bzw an den Witwer des ArbN, an die Kinder/Waisen, an den früheren Ehegatten, an die Eltern und an die Lebensgefährtin bzw den Lebensgefährten.

Die Zahlungsweise – Einmalzahlung oder Rente – ist nach Auffassung der FinVerw für die steuerliche Beurteilung unerheblich. Die Absicherung von Ansprüchen durch den Pensionssicherungsverein ist nach dieser Ansicht nur ein Indiz für das Vorliegen von Altersversorgungsleistungen iSd ­BetrAVG. Danach führen reine Sparpläne, die lediglich eine Ansammlung von Vermögenswerten zum Gegenstand haben und keine biologischen Risiken abdecken, zur Lohnverwendung. Die von der FinVerw geforderte Art der Gehaltsumwandlung führt dazu, dass bei Tod des ArbN vor Erreichen der vereinbarten Altersgrenze keine Leistung zu gewähren ist, falls keine versorgungsberechtigten Hinterbliebenen vorhanden sind. Demgegenüber würde der Anspruch aus einem Sparvertrag auch nach dem Tode des ArbN immer auf einen Dritten übergehen.

Beispiel:

Ein unverheirateter ArbN verzichtet auf monatlich 300 EUR zugunsten einer bei Erreichen des 65. Lebensjahres fälligen Kapitalzahlung von 50 000 EUR. Bei vorzeitigem Ableben verfällt der Anspruch.

Folge: Es liegt nach Ansicht der FinVerw eine betriebliche Altersversorgung iSd BetrAVG vor. Diese ist steuerlich anzuerkennen.

Eine Vereinbarung zwischen ArbG und ArbN, die in der Vergangenheit auf Arbeitszeitkonten gutgeschriebenen Beträge zugunsten von Leistungen der betrieblichen Altersversorgung zu verwenden, führt nach nunmehr geänderter Rechtsansicht der FinVerw nicht zum Zufluss von Arbeitslohn in Höhe der bisher gutgeschriebenen Beträge, s BMF BStBl I 2009, 1286.