Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / 41. Gewinnausschüttungen von Zwischengesellschaften nach §§ 7–14 AStG (§ 3 Nr 41 EStG – aufgehoben ab VZ 2022)

Schrifttum (ab 2000):

Grützner, Änderungen bei der Einkommensbesteuerung durch das SteueränderungsG 2001 und das UnternehmensteuerfortentwicklungsG, NWB F 3b, 5469;

Lieber, Neuregelung der Hinzurechnungsbesteuerung durch das UntStFG, FR 2002, 139;

Schönfeld, Verweist § 8 Abs 1 KStG auch auf § 3 Nr 41 EStG (Steuerbefreiung von Ausschüttungen ausländischer Zwischengesellschaften)?, DStR 2006, 1216;

Nürnberg, Entwurf eines ATAD-Umsetzungsgesetzes, NWB 5/2020, 330.

a) Entstehungsgeschichte der Vorschrift, Sinn und Zweck der Regelung

Rn. 1530

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 41 EStG wurde durch Art 1b des UntStFG (vom 20.12.2001, BGBl I 2001, 3858) eingefügt. Die Vorschrift betrifft – vereinfacht gesagt – Gewinnausschüttungen und Veräußerungsgewinne nebst gleichgestellten Sachverhalten in Bezug auf sog Zwischengesellschaften (nach den §§ 7–14 AStG).

Rn. 1530a

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Erfolgte bei Zwischengesellschaften eine tatsächliche Gewinnausschüttung, würde diese uU doppelt besteuert, da durch die Hinzurechnungsbesteuerung dieser Vorgang beim Gesellschafter bereits als Einkünfte aus KapVerm erfasst wird (§ 10 Abs 2 S 1 EStG). Um das zu vermeiden, stellte § 3 Nr 41 Buchst a EStG die (tatsächlichen) Gewinnausschüttungen frei, weil ja schon die fiktiven besteuert werden. Ähnlich stellte sich das Problem bei § 3 Nr 41 Buchst b EStG dar (s Ross in Frotscher/Geurts, § 3 Nr 41 EStG Rz 1).

b) Zeitlicher Anwendungsbereich der Vorschrift, Aufhebung

Rn. 1531

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 41 EStG war (§ 52 Abs 4c EStG aF) erstmals auf Gewinnausschüttungen, Veräußerungsgewinne und gleichgestellte Sachverhalte anzuwenden, wenn auf die Gewinnausschüttung, den Veräußerungsgewinn oder den gleichgestellten Sachverhalt § 3 Nr 40 S 1 Buchst a–d EStG idF Art 3 des Gesetzes vom 23.12.2000 (BGBl I 2000, 1433) anwendbar wäre. Die Vorschrift läuft somit zeitlich synchron mit den Halb-/Teileinkünfteverfahrens-Regelungen in § 3 Nr 40 EStG.

Rn. 1531a

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Art 1 Nr 2 Buchst b, Nr 13 Buchst a Doppelbuchst bb des Gesetzes zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (ATAD-UmsetzungsG vom 25.06.2021, BGBl I 2021, 2035) hob ab VZ 2022 den § 3 Nr 41 EStG wieder auf. Der Gesetzgeber verweist darauf, dass durch Einführung des neu gefassten § 11 AStG die Doppelbelastung im Ausschüttungs- bzw Veräußerungsfall durch Berücksichtigung eines Kürzungsbetrags vermieden wird und § 3 Nr 41 EStG daher überflüssig sei (BT-Drucks 19/28652 S 32; Nürnberg, NWB 5/2020, 330).

c) Sachlicher Anwendungsbereich der Vorschrift

Rn. 1532

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 41 EStG betraf Beteiligungen im PV und im BV.

d) Persönlicher Anwendungsbereich der Vorschrift

Rn. 1533

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 41 EStG betraf

• natürliche Personen,
• per Verweis aufgrund § 8 Abs 1 KStG auch Körperschaften (R 8.1 Abs 1 Nr 1 KStR 2022; offen gelassen von BFH I R 84/15, FR 2017, 1142; aA für die Sieben-Jahres-Frist (s Rn 1562) Schönfeld, DStR 2006, 1216). Auch s Rn 20. Das in § 8b Abs 5 S 1 KStG geregelte pauschale BA-Abzugsverbot betrifft auch Gewinnausschüttungen, die nach § 3 Nr 41 Buchst a EStG steuerfrei geblieben wären (BFH I R 84/15, FR 2017, 1142).

e) Verfassungsrecht

Rn. 1534

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Vorschrift bestanden nicht, die Vorschrift führte nur zu einer konsequenten Anwendung des Halb-/Teileinkünfteverfahrens (s Grützner, NWB F 3b, 5469).

f) Konkurrenz zum Teileinkünfteverfahren

Rn. 1535

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

S Rn 1376

Rn. 1536–1539

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

vorläufig frei

g) Zwischengesellschaften iSd §§ 7–14 AStG aF bis einschließlich VZ 2021

ga) StPfl inländischen Gesellschafter (§ 7 AStG aF bis einschließlich VZ 2021)

Rn. 1540

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 7 AStG aF bis einschließlich VZ 2021 sah Folgendes vor: Waren unbeschränkt StPfl (§ 7 Abs 2, 3 AStG aF bis einschließlich VZ 2021) an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse iSd KStG, die weder Geschäftsleitung (§ 10 AO) noch Sitz (§ 11 AO) im Geltungsbereich dieses Gesetzes hatte und die nicht gemäß § 3 Abs 1 KStG von der KSt befreit war (ausländische Gesellschaft), zu mehr als der Hälfte beteiligt, waren die Einkünfte, für die diese Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, bei jedem von ihnen mit dem Teil stpfl, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entfiel.

Rn. 1541

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 7 AStG aF bis einschließlich VZ 2021 beseitigte also die Abschirmwirkung einer juristischen ausländischen Person. Gemeint war folgender Sachverhalt: Der Inländer ist mit mehr als 50 % an einer ausländischen juristischen Person beteiligt.

gb) Einkünfte von Zwischengesellschaften (§ 8 AStG aF bis einschließlich VZ 2021)

Rn. 1542

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 8 AStG aF bis einschließlich VZ 2021 unterteilte zwischen "guten" (="aktiven") und "schlechten" (= "passiven") Einkünften. Soweit "schlechte" Einkünfte vorlagen, wurde die ausländische Gesellschaft als Zwischengesellschaft angesehen, falls diese Einkünfte einer niedrigen Besteuerung (dh Ertragsteuerbelastung unter 25 %, § 8 Abs 3 AStG aF bis einschließlich VZ 2021) unterlagen.

Rn. 1543

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

	"Gute" (= aktive) Einkünfte des § 8 AStG aF bis einschließlich VZ 2021	"Schlechte" (= passive) Einkünfte des § 8 AStG aF bis einschließlich VZ 2021
(1)	LuF
(2)	Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen
(3)	Betrieb von Kreditinstituten oder Versicherungsunter...