Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 138f Verfahren zur Mitteilung g ... / 7 Einschränkung des Umfangs der Mitteilungspflicht des Intermediärs, Abs. 6–9

7.1 Übergang der Mitteilungspflicht auf den Nutzer, Abs. 6

Rz. 39

§ 138f Abs. 6 AO regelt den Übergang der Mitteilungspflicht auf den Nutzer, wenn dieser den Intermediär nicht von seiner Pflicht zur Verschwiegenheit befreit hat.^[1] Voraussetzung ist, dass der Intermediär hinsichtlich der grenzüberschreitenden Steuergestaltung einer gesetzlichen Pflicht zur Verschwiegenheit unterliegt. Eine vertragliche Verschwiegenheitspflicht genügt nicht. Die Regelung betrifft daher in erster Linie Fälle, in denen der Intermediär einem Berufsgeheimnis, wie für Rechtsanwälte, Steuerberater, Notare und Wirtschaftsprüfer, unterliegt. Wird er hinsichtlich der grenzüberschreitenden Steuergestaltung nicht von der Verschwiegenheitspflicht befreit, liegt nicht allein deshalb ein Kennzeichen nach § 138e Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a AO vor, da dies nur für vertragliche Vertraulichkeitsklauseln gilt.^[2]

Rz. 40

Für die Frage, ob der Intermediär von seiner Verschwiegenheitspflicht entbunden worden ist, ist bei einer Mehrzahl von Nutzern auf das Verhältnis des Intermediärs zu dem einzelnen Nutzer abzustellen. Je nachdem wird der Intermediär von seiner Mitteilungspflicht frei oder nicht. Es kann also der Fall eintreten, dass der Intermediär im Verhältnis zu dem einen Nutzer von seiner Mitteilungspflicht befreit wird, im Verhältnis zu dem anderen Nutzer aber nicht.

Rz. 41

Wird der Intermediär nicht von seiner gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht entbunden, wird er von der Pflicht zur Mitteilung der personenbezogenen Daten nach § 138f Abs. 3 S. 1 Nr. 2 AO (Angaben zum Nutzer, Rz. 21, 22), zu Nr. 3 (nahestehenden Personen des Nutzers, Rz. 23) und zu Nr. 10 (andere unmittelbar betroffene Personen, Rz. 31) befreit. Zur Sonderregelung für die anderen Daten Rz. 42. Die Verpflichtung zur Mitteilung dieser Angaben geht auf den Nutzer über, soweit der Intermediär hiervon befreit ist. Dagegen hat der Intermediär die übrigen sachbezogenen Angaben dem BZSt mitzuteilen, d. h. auch die Angaben nach Nr. 5 zu Einzelheiten der grenzüberschreitenden Steuergestaltung. Insoweit schränkt § 102 Abs. 4 S. 3 AO die Verschwiegenheitspflicht ein. Der Intermediär verletzt seine Pflicht zur Berufsverschwiegenheit nicht, da insoweit § 102 Abs. 4 S. 3 AO als lex specialis vorgeht.^[3] Hat der Nutzer den Intermediär von der Verschwiegenheitspflicht entbunden, muss dieser die Mitteilung an das BZSt mit dem vollen Inhalt nach § 138f Abs. 2 AO abgeben, also einschließlich der persönlichen Daten des Nutzers.^[4]

Rz. 42

Der Intermediär, der nicht von der Verschwiegenheitspflicht entbunden wurde, muss die Daten nach § 138f Abs. 3 S. 1 Nr. 1, 4–9 AO auch dann dem BZSt übermitteln, wenn dadurch der Nutzer identifizierbar sein sollte.^[5] Die Verpflichtung zur Mitteilung der in Abs. 3 Nr. 2, 3 und 10 genannten Angaben geht auf den Nutzer über, sobald der Intermediär den Nutzer über die Mitteilungspflicht, die Möglichkeit der Entbindung von der Verschwiegenheitspflicht und den Übergang der Mitteilungspflicht, wenn keine Entbindung von der Verschwiegenheitspflicht erfolgt, informiert hat.^[6] Außerdem muss der Intermediär dem Nutzer die Angaben nach Abs. 3 Nr. 2, 3 und 10 zur Verfügung stellen, soweit diese Daten dem Nutzer nicht bereits bekannt sind (was nur in den Fällen der Nr. 10 vorkommen dürfte). Zudem muss der Intermediär dem Nutzer die Registriernummer und die Offenlegungsnummer zur Verfügung stellen, damit der Nutzer seine Mitteilung unter der gleichen Registrier- und Offenlegungsnummer abgeben kann. Aus der letztgenannten Voraussetzung für den Übergang der Mitteilungspflicht folgt, dass dieser Übergang erst stattfindet, wenn der Intermediär seinerseits die Meldung nach Abs. 3 abgegeben und das BZSt ihm die entsprechenden Ordnungsnummern mitgeteilt hat. Der Intermediär hat den Nutzer nach § 138f Abs. 6 S. 3 AO unverzüglich nach Zugang der Offenlegungsnummer über diese Nummer zu informieren. Andererseits folgt aus dieser Regelung, dass der Intermediär von seiner Verpflichtung zur Mitteilung der genannten Daten nicht befreit wird, wenn er dem Nutzer die notwendigen Informationen nicht zur Verfügung gestellt hat und wenn er den Nutzer nicht über die Mitteilungspflicht, die Möglichkeit zur Entbindung von der Verschwiegenheitspflicht und dem andernfalls erfolgenden Übergang der Mitteilungspflicht auf den Nutzer informiert hat. Bei mehreren Nutzern muss der Intermediär die Informationspflicht gegenüber jedem Nutzer erfüllen, da der jeweilige Nutzer nur zur Mitteilung der ihn selbst betreffenden Daten verpflichtet ist, nicht jedoch zur Mitteilung der Daten der anderen Nutzer.^[7] Gibt der Intermediär in diesen Fällen die Mitteilung nicht innerhalb der Frist des § 138f Abs. 2 AO ab, erfüllt er den Bußgeldtatbestand des § 379 Abs. 2 Nr. 1e AO.

Rz. 43

Soweit die Mitteilungspflicht auf den Nutzer übergegangen ist, hat er nach § 138f Abs. 6 S. 2 AO in seiner Mitteilung die Registrier- und die Offenlegungsnummer anzugeben. Für die Mitteilung gilt § 138f Abs. 1, 2 AO entsprechend. Er hat die Mitteilung daher nach amtlich vorgeschriebenen Datensatz über di...