Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 200a Qualifiziertes Mitwirkungs ... / 2.3 Entbehrlichkeit einer weitergehenden Begründung des qualifizierten Mitwirkungsverlangens (Abs. 1 S. 2)

Rz. 15

Nach Abs. 1 S. 2 ist eine weitergehende Begründung des qualifizierten Mitwirkungsverlangens nicht erforderlich, wenn die Finanzbehörde den Stpfl. auf diese Möglichkeit hingewiesen hat und dieser seinen Mitwirkungspflichten dennoch nicht oder nicht hinreichend nachgekommen ist. Diese Regelung trägt dem Umstand Rechnung, dass die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens gerade für diesen Fall geschaffen wurde und sein Einsatz unter diesen Voraussetzungen daher in aller Regel dem Zweck der gesetzlichen Ermächtigung entspricht (sog. "intendiertes Ermessen").^[1] Wie sich aus dem Wort "dennoch" ergibt, muss der Hinweis auf die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens erfolgt sein, bevor der Stpfl. seine Mitwirkungspflicht verletzt hat.^[2]

Nach Abs. 1 S. 2 ist nicht jedwede, sondern nur eine "weitergehende" Begründung des qualifizierten Mitwirkungsverlangens entbehrlich.^[3] Der Begriff "weitergehend" ist in dem Sinne zu verstehen, dass es keiner über die Darlegung der tatbestandsmäßigen Voraussetzungen des Abs. 1 S. 1 und 2 hinausgehenden Begründung bedarf.^[4] Ungeachtet der in diesem Fall eingreifenden Begründungserleichterung hat die Finanzbehörde daher darzulegen, dass der Stpfl. seinen Mitwirkungspflichten nicht oder nicht hinreichend nachgekommen ist.^[5] Dies erfordert konkrete Angaben dazu, zur Erteilung welcher Auskünfte und/oder zur Vorlage welcher Unterlagen der Stpfl. aufgefordert wurde, inwiefern er die sich daraus ergebenden Verpflichtungen nicht (hinreichend) erfüllt hat und wann und in welcher Form er auf die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens hingewiesen wurde.^[6]

Rz. 16

Die Begründungserleichterung greift nur insoweit ein, als sich das qualifizierte Mitwirkungsverlangen auf die Erteilung solcher Auskünfte und/oder die Vorlage solcher Unterlagen bezieht, zu deren Erteilung oder Vorlage der Stpfl. zuvor vergeblich aufgefordert worden war. Geht das qualifizierte Mitwirkungsverlangen inhaltlich darüber hinaus, unterliegt es insoweit den allgemeinen Begründungserfordernissen.^[7]

Auch der Hinweis auf die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens muss u. E. einen konkreten Bezug auf die den Gegenstand des qualifizierten Mitwirkungsverlangens bildenden Mitwirkungspflichten haben. Es reicht also nicht aus, wenn der Stpfl. zu Beginn der Außenprüfung in abstrakter Form darauf hingewiesen wird, dass er durch Erlass eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens zur Erfüllung seiner Mitwirkungspflichten angehalten werden kann. Im Übrigen gelten für den Hinweis keine besonderen Formerfordernisse. Anders als das qualifizierte Mitwirkungsverlangen selbst kann er also auch mündlich erfolgen. In zeitlicher Hinsicht kann der Hinweis mit dem einfachen Mitwirkungsverlangen an den Stpfl. verbunden werden oder zu einem späteren Zeitpunkt nachgeschoben werden.

Die Frage, ob der Stpfl. seinen Mitwirkungspflichten nicht oder nicht hinreichend nachgekommen ist, ist nach denselben Maßstäben wie im Fall eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens zu beurteilen (s. Rz. 27f.). Hinsichtlich der Frist, die dem Stpfl. für die Erfüllung des einfachen Mitwirkungsverlangens einzuräumen ist, kann im Regelfall auf die Monatsfrist des Abs. 1 S. 4 zurückgegriffen werden. Maßgeblich für deren Beginn ist die Erteilung des Hinweises auf die Möglichkeit eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens. Das folgt aus der Verwendung des Worts "dennoch", das zum Ausdruck bringt, dass der Stpfl. durch den Hinweis allein nicht zur (hinreichenden) Erfüllung seiner Mitwirkungspflichten angehalten werden konnte.

Rz. 17

Die in Abs. 1 S. 2 vorgesehene Begründungserleichterung bedeutet nicht, dass der Erlass eines qualifizierten Mitwirkungsverlangens unter den in dieser Vorschrift genannten Voraussetzungen stets ermessensgerecht ist. Insbesondere in solchen Fällen, in denen sich der Stpfl. zur Mitwirkung bereit gezeigt hat und die nach Ansicht der Finanzbehörde bestehenden Mitwirkungsmängel durch eine "einfache Nachsteuerung", d. h. Ergänzung oder Präzisierung des ursprünglichen Mitwirkungsverlangens, behoben werden können, kann es der Grundsatz der Verhältnismäßgkeit gebieten, zunächst noch ein weiteres einfaches Mitwirkungsverlangen an den Stpfl zu richten.^[8]

Rz. 18-19 einstweilen frei

[1] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 200a AO Rz. 9; Krumm, Ubg 2023, 284, 287.

[2] Schallmoser, in HHSp, AO/FGO, § 200a AO Rz. 72; Zieglmeier, FR 2024, 898, 900.

[3] Missverständlich insoweit Koenig/Intemann, 5. Aufl. 2024, § 200a Rz. 3.

[4] Schallmoser, in HHSp, AO/FGO, § 200a AO Rz. 73.

[5] Zieglmeier, FR 2024, 898, 900.

[6] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 200a AO Rz. 11; Peters, AO-StB 2022, 353, 359.

[7] Demgegenüber hält Zieglmeier, FR, 2024, 898, 900f., es für ausreichend, dass sich das qualifizierte Mitwirkungsverlangen auf denselben Sachverhalt bezieht. Eine Erweiterung des einfachen Mitwirkungsverlangens um "einige" Punkte stehe der Begründungserleichterung nicht entgegen, weil sich der Grund für das qualifizierte Mitwi...