Verbindlichkeiten im Abschluss nach HGB und EStG / 7.2 Ermittlung des Veräußerungsgewinns

Rz. 122

Veräußerungsgewinn ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis, nach Abzug der Veräußerungskosten, den Wert des übertragenen Betriebsvermögens übersteigt.^[1] Der Wert des Betriebsvermögens entspricht dem Buchwert in der letzten Schlussbilanz.

Im Ausgangsbeispiel beträgt der Buchwert in der Handelsbilanz 81.560 EUR. Das Entgelt sollte diesen Betrag zusätzlich einer Vergütung für die stillen Reserven in Höhe von 70.000 EUR, also insgesamt 151.560 EUR umfassen. In Anrechnung auf den Kaufpreis übernahm der Erwerber die zum 1.5.01 bestehende Restmietschuld in Höhe von 40.000 EUR. Er zahlte daher 111.560 EUR.

Durch das steuerrechtliche Verbot für den Ausweis der Drohverlustrückstellung wurde für den Veräußerer A verhindert, dass sich während seines laufenden Unternehmens der drohende Verlust vorgezogen steuermindernd auswirkte. Das Rückstellungsgebot bedeutete aber nicht, dass der Verlust auch nicht im Fall seiner tatsächlichen Realisierung steuerwirksam werden sollte. Die Realisierung erfolgte durch die Übernahme der Mietschuld durch den Erwerber B. Da die mit dem Verlust verbundene Vermögensminderung steuerlich bei A nicht erfasst worden ist, ist sie im Rahmen der Bemessung des Veräußerungsgewinns zu berücksichtigen.^[2]

Der Kaufpreis von 111.560 EUR wird daher in dem Ausgangsbeispiel nicht um den Betrag der vom Erwerber übernommenen Restmietschuld erhöht. Die Übernahme der Restschuld bei der Betriebsveräußerung bewirkt also, dass für den noch bestehenden Restbetrag die Drohverlustrückstellung steuerlich im Ergebnis wieder auflebt.^[3]

Rz. 123

Im Ausgangsbeispiel wurde bei dem Betriebserwerb die Verbindlichkeit des Veräußerers A vom Erwerber B in Anrechnung auf den Kaufpreis übernommen. Für den Veräußerer bestand zwar ein steuerrechtliches Bilanzierungsverbot. Hieraus ergab sich aber für den Erwerber kein entsprechendes Bilanzierungsverbot. Das frühere Bilanzierungsverbot lebte also nicht etwa bei B wieder auf.

Verbindlichkeiten sind beim Erwerb mit den Anschaffungskosten anzusetzen. Der Grundsatz, nach dem Anschaffungsvorgänge von Vermögensgegenständen erfolgsneutral zu behandeln sind, findet auch auf den Ansatz übernommener Passivpositionen in der Steuerbilanz Anwendung. Das ist unabhängig davon, ob für den Ansatz in der Steuerbilanz ein vom Handelsrecht abweichendes Ausweisverbot besteht.^[4]

Rz. 124

Die Verbindlichkeit wurde in Anrechnung auf den Kaufpreis übernommen. Auch die Übernahme steuerrechtlich zu Recht nicht bilanzierter Verbindlichkeiten ist Teil des vom Erwerber zu entrichtenden Entgelts und erhöht damit dessen Anschaffungskosten. Durch den entgeltlichen Erwerb wurde die Verpflichtung realisiert. Sie ist daher auch in der Steuerbilanz zu bilanzieren. Der Erwerber hat beim Erwerb eine ungewisse Verbindlichkeit mit den Anschaffungskosten auszuweisen und an den nachfolgenden Bilanzstichtagen mit den Anschaffungskosten oder dem höheren Teilwert zu bewerten.^[5] Dieser Bilanzansatz wird nicht von steuerlichen Ansatz- und Bewertungsbeschränkungen und -verboten verdrängt.^[6]

[1] § 16 Abs. 2 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 17.10.2007, IR 61/06, BStBl 2008 II S. 555.

[3] Schober, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG Kommentar, § 4 f EStG Rz. 12 f.

[4] BFH, Urteil v. 16.12.2009, I R 102/08, BStBl 2011 II S. 566.

[5] § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

[6] BFH, Urteil v. 14.12.2011, I R 72/10, BFH/NV 2012 S. 635.